2.5. Аудиторская тайна
Аудиторскую тайну составляют любые сведения и документы, полученные и (или) составленные аудиторской организацией и ее работниками, а также индивидуальным аудитором и работниками, с которыми им заключены трудовые договоры, при оказании услуг, предусмотренных Федеральным законом об аудиторской деятельности, за исключением:
сведений, разглашенных самим лицом, которому оказывались услуги, предусмотренные настоящим Федеральным законом, либо с его согласия;
сведений о заключении с аудируемым лицом договора о проведении обязательного аудита;
сведений о величине оплаты аудиторских услуг.
Аудиторская организация и ее работники, индивидуальный аудитор и работники, с которыми им заключены трудовые договоры, обязаны сохранять аудиторскую тайну.
Аудиторская организация, индивидуальный аудитор не вправе передавать сведения и документы, составляющие аудиторскую тайну, третьим лицам либо разглашать эти сведения и содержание документов без предварительного письменного согласия лица, которому оказывались услуги, предусмотренные Федеральным законом об аудиторской деятельности.
Передача сведений и документов, составляющих аудиторскую тайну, третьим лицам в случаях и порядке, которые предусмотрены Федеральным законом об аудиторской деятельности и другими федеральными законами, не является нарушением аудиторской тайны.
Федеральный орган исполнительной власти, осуществляющий функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере аудиторской деятельности (уполномоченный федеральный орган), и его работники, саморегулируемые организации аудиторов, их члены и работники, а также иные лица, получившие доступ к сведениям и документам, составляющим аудиторскую тайну, в соответствии с Федеральным законом об аудиторской деятельности и другими федеральными законами, обязаны обеспечить (сохранять) конфиденциальность таких сведений и документов.
В случае разглашения аудиторской тайны аудиторской организацией, индивидуальным аудитором, уполномоченным федеральным органом, саморегулируемой организацией аудиторов, а также иными лицами, получившими на основании Федерального закона об аудиторской деятельности и других федеральных законов доступ к аудиторской тайне, аудиторская организация, индивидуальный аудитор, а также лицо, которому оказывались услуги вправе потребовать от виновного лица возмещения причиненных убытков в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.
2.6. Аттестация аудиторов и аудиторских организаций
Согласно Закона об аудиторской деятельности аттестация на право осуществления аудиторской деятельности – проверка квалификации физических лиц, желающих заниматься аудиторской деятельностью. Аттестация осуществляется в форме квалификационного экзамена. Лицам, успешно сдавшим квалификационный экзамен, выдается квалификационный аттестат аудитора. Квалификационный аттестат аудитора выдается без ограничения срока его действия.
Обязательными требованиями к претендентам на получение квалификационного аттестата аудитора являются:
высшее экономическое и (или) юридическое образование, полученное в российских образовательных учреждениях, имеющих государственную аккредитацию;
наличие стажа работы по экономической или юридической специальности не менее 3 лет.
Дополнительные требования к претендентам на получение квалификационного аттестата аудитора, а также порядок проведения аттестации на право осуществления аудиторской деятельности, перечень документов, подаваемых вместе с заявлением о допуске к аттестации, количество и типы аттестатов, программы квалификационных экзаменов и порядок их сдачи определяются уполномоченным федеральным органом.
Каждый аудитор, имеющий квалификационный аттестат, обязан в течение каждого календарного года, начиная с года, следующего за годом получения аттестата, проходить обучение по программам повышения квалификации, утверждаемым уполномоченным федеральным органом. Обучение по программам повышения квалификации осуществляется лицами, имеющими лицензию на осуществление образовательной деятельности.
Законом определены основания и порядок аннулирования квалификационного аттестата аудитора. Квалификационный аттестат аудитора аннулируется в случаях, если:
установлен факт получения квалификационного аттестата аудитора с использованием подложных документов;
вступил в силу приговор суда, предусматривающий наказание в виде лишения права заниматься аудиторской деятельностью в течение определенного срока;
установлен факт несоблюдения требований независимости и аудиторской тайны; установлен факт систематического несоблюдения аудитором при проведении аудита требований, установленных законодательством РФ или федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности;
установлен факт подписания аудитором аудиторского заключения без проведения аудиторской проверки;
установлен факт, что в течение двух календарных лет подряд аудитор не осуществляет аудиторскую деятельность;
аудитор нарушает требование о прохождении обучения по программам повышения квалификации.
Решение об аннулировании квалификационного аттестата аудитора принимается уполномоченным федеральным органом. Лицо, квалификационный аттестат которого аннулирован, вправе обжаловать решение уполномоченного федерального органа об аннулировании квалификационного аттестата в суд в течение трех месяцев со дня получения решения об аннулировании квалификационного аттестата аудитора.
Лицензирование аудиторской деятельности, в том числе порядок выдачи приостановления и аннулирования лицензии, осуществляется в соответствии с законодательством РФ о лицензировании отдельных видов деятельности. Датой получения аудиторской организацией или индивидуальным аудитором лицензии на осуществление аудиторской деятельности считается дата принятия решения о выдаче соответствующей лицензии.
Если в соответствии с законодательством РФ оказание отдельных видов сопутствующих аудиту услуг требует получения соответствующей лицензии, аудиторские организации и индивидуальные аудиторы не вправе оказывать такие услуги без получения соответствующей лицензии.
2.7. Понятие и назначение аудиторских стандартов
Основная цель аудиторских стандартов – обеспечить всех аудиторов и пользователей аудиторских услуг единообразным пониманием основных принципов и целей аудита, обязанностей и ответственности аудитора, методов и приемов формирования и выражения независимого аудиторского мнения. Значение аудиторских стандартов: помогают определить масштаб (объем) и методику аудита; являются критериями оценки качества аудита; позволяют осуществлять аудит на должном уровне; рационализируют и облегчают работу аудитора.
Правила (стандарты) аудиторской деятельности подразделяются на:
федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности;
стандарты саморегулируемой организации аудиторов;
правила (стандарты) аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов.
Федеральные стандарты аудиторской деятельности:
определяют требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, а также регулируют иные вопросы, предусмотренные настоящим Федеральным законом;
разрабатываются в соответствии с международными стандартами аудита;
являются обязательными для аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, а также саморегулируемых организаций аудиторов и их работников.
Стандарты саморегулируемой организации аудиторов:
определяют требования к аудиторским процедурам, дополнительные к требованиям, установленным федеральными стандартами аудиторской деятельности, если это обусловливается особенностями проведения аудита или особенностями оказания сопутствующих аудиту услуг;
не могут противоречить федеральным стандартам аудиторской деятельности;
не должны создавать препятствия осуществлению аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами аудиторской деятельности;
являются обязательными для аудиторских организаций, аудиторов, являющихся членами указанной саморегулируемой организации аудиторов.
Кодекс профессиональной этики аудиторов – свод правил поведения, обязательных для соблюдения аудиторскими организациями, аудиторами при осуществлении ими аудиторской деятельности.
Каждая саморегулируемая организация аудиторов принимает одобренный советом по аудиторской деятельности кодекс профессиональной этики аудиторов. Саморегулируемая организация аудиторов вправе включить в принимаемый ею кодекс профессиональной этики аудиторов дополнительные требования.
В соответствии с постановлением Правительства РФ от 06.02.02 № 80 до утверждения федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности действуют российские правила (стандарты), одобренные Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ. Постановлением Правительства РФ от 23.09.02 № 696 с дополнениями от 04.07.03 № 405, от 07.10.04 № 532, от 16.04.05 № 228, от 25.08.06 № 523, от 22.07.08 № 557 утверждены тридцать четыре федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности:
Цели и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Документирование аудита.
Планирование аудита.
Существенность в аудите.
Аудиторские доказательства.
Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Внутренний контроль качества аудита.
Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Аффилированные лица.
События после отчетной даты.
Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица.
Согласование условий проведения аудита.
Обязанности аудитора по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита.
Учет требований нормативных правовых актов Российской Федерации в ходе аудита и др.
Назначение и принципы подготовки внутренних стандартов аудиторской организации, их форма и содержание рассматриваются соответствующим правилом (стандартом) аудиторской деятельности. Внутренние стандарты могут быть объединены в следующие группы:
стандарты, содержащие общие положения по аудиту: описание концепции к разработке внутренних стандартов, этика поведения аудитора, внутренняя структура аудиторской организации, внутрифирменный контроль качества аудита и ответственность;
стандарты, определяющие порядок проведения аудита: ответственность аудитора, планирование аудита, методика изучения и оценки внутреннего контроля, порядок получения аудиторских доказательств, использование работы третьих лиц;
стандарты, определяющие порядок формирования выводов и заключений: порядок составления аудиторского заключения и письменной информации аудитора руководству экономического субъекта, подготовка иных аудиторских отчетов;
специализированные стандарты: аудит кредитных учреждений, страховых организаций, аудит бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов, отраслевые особенности проведения аудита других экономических субъектов;
стандарты, устанавливающие порядок оказания сопутствующих аудиту услуг: подготовка заключений по специальным аудиторским заданиям, изучение прогнозной финансовой информации.
2.8. Этика аудитора
Кодекс Этики аудиторов России принят Советом по аудиторской деятельности при Минфине России, протокол №56 от 31.05.07.
Отличительной особенностью аудиторской профессии является признание и принятие на себя обязанности действовать в общественных интересах. Поэтому ответственность аудитора не исчерпывается исключительно удовлетворением потребностей отдельного клиента или работодателя. Действуя в общественных интересах, аудитор обязан соблюдать и подчиняться нормам профессиональной этики аудитора.
Кодекс этики аудиторов России (далее – Кодекс) является сводом норм профессиональной этики аудитора, т.е. сложившихся и широко применяемых при ведении аудиторской деятельности правил поведения аудитора и аудиторской организации, не предусмотренных законодательством. Поскольку не представляется возможным определить нормы профессиональной этики для всех ситуаций и обстоятельства, с которыми может столкнуться аудитор при ведении аудиторской деятельности, Кодекс содержит лишь базовые нормы.
Нормы профессиональной этики, содержащиеся в Кодексе, действительны для всех аудиторов, за исключением случаев, предусмотренных Кодексом.
Кодекс подготовлен на основе Кодекса этики профессиональных бухгалтеров, принятого Международной федерацией бухгалтеров (International Federation of Accountants).
В разд. 1 «Модель поведения аудитора и аудиторской организации» Кодекса приведены основные принципы профессиональной этики аудитора и руководство по применению этих принципов на практике. Аудитор обязан соблюдать следующие основные принципы поведения: честность, объективность, профессиональная компетентность и должная тщательность, конфиденциальность, профессиональность поведения.
Соблюдению основных принципов может угрожать широкий круг обстоятельств. Большинство угроз можно разделить на следующие категории:
угрозы личной заинтересованности, например наличие тесных деловых отношений с клиентом, возможность стать сотрудником клиента, обеспокоенность возможностью потерять клиента, условный гонорар, зависящий от результатов проверки и др.;
угрозы самоконтроля, например обнаружение существенной ошибки при перепроверке работы аудитора, оказание клиенту услуги, непосредственно влияющей на предмет проверки и др.;
угрозы заступничества, например действия в качестве защитника по проверке при разбирательстве или споре с третьей стороной и др.;
угрозы близкого знакомства, например член группы, ответственный за задание, находится в близких родственных или семейных отношениях с директором или иным должностным лицом клиента, принятие подарков или знаков особого внимания от клиента, длительные деловые отношения между старшим персоналом аудиторской организации и клиентом и др.;
угрозы шантажа, например угроза увольнения и отстранения от выполнения задания для клиента, угроза возбуждения судебного разбирательства, давление с целью необоснованно снизить объем выполняемых работ для сокращения гонорара и др.
Аудиторы должны применять модель поведения, предусмотренную Кодексом для выявления угроз нарушения основных принципов, оценки серьезности таких угроз, а в случаях, когда угроза оценивается иначе, чем явно незначительная, – для принятия мер предосторожности с целью устранения угрозы или сведения ее до приемлемого уровня, при котором соответствие основным принципам не подвергается опасности.
В последующих разделах Кодекса описан порядок применения указанной модели поведения в конкретных ситуациях.
Разд. 2. «Заключение договора на оказание профессиональных услуг». Прежде чем установить отношения с новым клиентом, аудитор должен рассмотреть вопрос, может ли выбор этого клиента привести к возникновению угроз соблюдению основных принципов. Угроза честности или профессиональному поведению может возникнуть, например, при наличии сомнительных характеристик клиента;
Аудитор должен предоставлять только такие услуги, которые соответствуют его компетентности. Угроза личной заинтересованности в отношении соблюдения принципа профессиональной компетентности и должной тщательности может возникнуть в случае, если группа, выполняющая задание не обладает необходимой компетентностью или не может приобрести ее.
При смене аудитора новый аудитор должен определить, имеются ли какие-либо причины, не позволяющие принять задание. Здесь может возникнуть угроза соблюдения принципа профессиональной компетентности и должной тщательности.
Разд. 3 «Конфликт интересов». Например, в случае, когда аудитор является непосредственным конкурентом клиента либо участвует в совместном бизнесе или аналогичной деятельности с основным конкурентом клиента, может возникнуть угроза нарушения принципа объективности. Угроза нарушения принципа объективности или принципа конфиденциальности может также возникнуть, если аудитор оказывает услуги клиентам, у которых существует конфликт интересов или спор, имеющие отношение к предмету услуг.
Разд. 4 «Второе мнение». Ситуации, когда к аудитору обращаются с просьбой высказать второе мнение по поводу применения правил (стандартов) бухгалтерского учета, аудита, финансовой (бухгалтерской) отчетности, или других правил (стандартов) или принципов в конкретных обстоятельствах, или в отношении конкретных операций компании (или от ее имени), не являющейся клиентом аудитора, могут привести к возникновению каких-либо угроз нарушения основных принципов. Например, если такое мнение не основывается на тех же фактах, которые известны обслуживающему клиента аудитору, или же основано на неадекватных доказательствах, может возникнуть угроза нарушения принципа профессиональной компетентности и должной тщательности. Серьезность такой угрозы зависит от обстоятельств и всех прочих доступных фактов и допущений, уместных при вынесении профессионального суждения.
Разд. 5 «Гонорар и другие виды вознаграждения». При ведении переговоров о профессиональных услугах аудитор может назначать любой гонорар, который он считает соответствующим его услугам. Если один аудитор назначает гонорар ниже, чем другие, это само по себе не считается неэтичным поступком. Однако из назначенного гонорара может возникнуть угроза нарушения основных принципов. Например, если назначен гонорар, то может возникнуть угроза личной заинтересованности, направленная против принципа профессиональной компетентности и должного усердия, т.к. назначенный гонорар столь низок, что это может вызвать трудности при выполнении задания в соответствии с техническими и профессиональными правилами (стандартами).
Разд. 6 «Реклама и предложение профессиональных услуг». Например, если предложение услуг, профессиональных достижений и продуктов ведется с помощью методов, несовместимых с принципом профессионального поведения, возникает угроза личной заинтересованности в отношении соблюдения этого принципа.
Аудитор должен быть честным и правдивым и не должен:
делать заявления, преувеличивающие уровень услуг, которые он может представить, его квалификацию или приобретенный им опыт;
давать пренебрежительные отзывы о работе других аудиторов или проводить необоснованные сравнения своей работы с работой других аудиторов.
Разд. 7 «Подарки и знаки внимания». Например, принятие подарка от клиента может породить угрозу личной заинтересованности в отношении принципа объективности, а если само предложение такого подарка сделано публично, то может возникнуть угроза шантажа. Значимость таких угроз будет зависеть от характера знаков внимания или подарков, их стоимости и намерения, стоящего за такими предложениями.
Разд. 8 «Применение принципа объективности при всех видах услуг» Предоставляя любые профессиональные услуги, аудитор должен учитывать возможность угрозы нарушения принципа объективности, которая может быть результатом наличия заинтересованности в клиенте, его директорах, иных должностных лицах или работниках, либо в близких личных или деловых отношениях с ними. Например, в результате семейных или тесных деловых отношений может возникнуть угроза близкого знакомства.
Разд. 9 «Применение принципа независимости при заданиях по проверке достоверности информации». Понятие независимости подразумевает независимость мышления и независимость поведения.
Независимость мышления – это образ мышления, который позволяет выразить мнение, не зависящее от влияния факторов, способных скомпрометировать его, и позволяет аудитору действовать честно, проявлять объективность и профессиональный скептицизм.
Независимость поведения – это линия поведения, которая позволяет избежать фактов и обстоятельств, которые настолько значимы, что разумное и хорошо информированное третье лицо, обладающее всей необходимой информацией, в том числе и о применяемых мерах предосторожности, может обоснованно посчитать, что честность, порядочность или профессиональный скептицизм аудиторской организации или члена проверяющей группы были скомпрометированы.
В этих разделах приведены примеры мер предосторожности против угроз нарушения основных принципов. Кроме того, приведены примеры ситуаций, в которых невозможно принять достаточные меры предосторожности против угроз, и, следовательно, необходимо избегать действий или отношений, ведущих к возникновению таких угроз. При этом основное внимание уделено принципу независимости.
Примеры, приведенные в указанных разделах, не дают исчерпывающего перечня всех обстоятельств работы аудиторов, при которых могут возникнуть угрозы нарушения основных принципов поведения, и не должны рассматриваться в качестве таковых. Следовательно, аудитору недостаточно просто следовать приведенным примерам; необходимо применять модель поведения к конкретным условиям работы.
Аудитор не должен участвовать в деятельности, которая оказывает или может оказать негативное влияние на его честность, объективность и репутацию профессии, и, в результате, стать несовместимой с предоставлением профессиональных услуг.
2.9. Контроль качества работы аудиторских организаций, аудиторов
Аудиторская организация, индивидуальный аудитор обязаны установить и соблюдать правила внутреннего контроля качества работы. Принципы осуществления внутреннего контроля качества работы аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов и требования к организации указанного контроля устанавливаются федеральными стандартами аудиторской деятельности.
Аудиторская организация, аудитор обязаны:
проходить внешний контроль качества работы, в том числе предоставлять всю необходимую для проверки документацию и информацию;
участвовать в осуществлении саморегулируемой организацией аудиторов, членами которой они являются, внешнего контроля качества работы других членов этой организации.
Предметом внешнего контроля качества работы является соблюдение аудиторской организацией, аудитором требований Федерального закона об аудиторской деятельности, стандартов аудиторской деятельности, правил независимости аудиторов и аудиторских организаций, кодекса профессиональной этики аудиторов.
Внешний контроль качества работы аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов осуществляют саморегулируемые организации аудиторов в отношении своих членов.
Внешний контроль качества работы аудиторских организаций, проводящих обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, в уставном (складочном) капитале которой доля государственной собственности составляет не менее 25%, а также государственных унитарных или муниципальных унитарных предприятий осуществляют саморегулируемые организации аудиторов в отношении своих членов, а также уполномоченный федеральный орган.
Принципы осуществления внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов и требования к организации указанного контроля устанавливаются федеральными стандартами аудиторской деятельности.
Саморегулируемая организация аудиторов в соответствии с принципами осуществления внешнего контроля качества работы и требованиями к его организации устанавливает правила организации и осуществления внешнего контроля качества работы своих членов, определяющие, в частности, формы внешнего контроля, сроки и периодичность проверок, в том числе проверок, осуществляемых членами саморегулируемой организации аудиторов в отношении других членов этой организации.
Плановая внешняя проверка качества работы аудиторской организации, индивидуального аудитора, за исключением аудиторских организаций, проводящих обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, в уставном (складочном) капитале которой доля государственной собственности составляет не менее 25%, а также государственных унитарных или муниципальных унитарных предприятий осуществляется не реже одного раза в пять лет, но не чаще одного раза в год.
Плановые внешние проверки качества работы каждой аудиторской организации, проводящей обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, в уставном (складочном) капитале которой доля государственной собственности составляет не менее 25%, а также государственных унитарных или муниципальных унитарных предприятий, осуществляются:
саморегулируемой организацией аудиторов, членом которой является такая аудиторская организация, не реже одного раза в три года, но не чаще одного раза в год начиная с календарного года, следующего за годом внесения сведений об аудиторской организации в реестр аудиторов и аудиторских организаций;
уполномоченным федеральным органом не чаще одного раза в два года начиная с календарного года, следующего за годом внесения сведений об аудиторской организации в реестр аудиторов и аудиторских организаций.
Основанием для осуществления внеплановой внешней проверки качества работы аудиторской организации, индивидуального аудитора может являться поданная в саморегулируемую организацию аудиторов или уполномоченный федеральный орган жалоба на действия (бездействие) аудиторской организации, индивидуального аудитора, нарушающие требования настоящего Федерального закона, стандартов аудиторской деятельности, правил независимости аудиторов и аудиторских организаций, а также кодекса профессиональной этики аудиторов. Иные основания для осуществления внеплановой внешней проверки качества работы аудиторской организации, индивидуального аудитора устанавливаются законодательством Российской Федерации.
Уполномоченный федеральный орган обязан проинформировать саморегулируемую организацию аудиторов, членом которой является проверенная аудиторская организация, о результатах проверки и решении, принятом в отношении указанной аудиторской организации.
|
