Положения по международной аудиторской практике. Процедуры межбанковского подтверждения.
Инструкции по межбанковским процедурам подтверждения для внешних независимых аудиторов, а также таких сотрудников банков, как внутренние аудиторы и инспекторы, отражены в ПМАП №1000 «Процедуры межбанковского подтверждения».ПМАП не имеет российского аналога. В нем указывается, что при аудите финансовой отчетности банков особое внимание уделяется запросу о подтверждении непосредственно со стороны других банков информации об остатках на счетах и других суммах, фигурирующих в балансе, а также другой информации, которая может быть и не отражена в самом балансе, но раскрыта в примечаниях к отчетности. Отмечено, что забалансовые статьи, требующие подтверждения, включают такие статьи, как гарантии, форвардные обязательства по покупке или продаже, обязательства по обратной покупке опционов, соглашения о зачете. Аудиторские доказательства поступают непосредственно от независимого источника и обеспечивают большую уверенность в достоверности такого вида, нежели полученные исключительно на основе собственных учетных записей банка.
В России аудиторскими стандартами по банковскому аудиту занимается Центральный банк РФ. Стандартизация работы аудиторов в этом направлении находится на начальной стадии.
Взаимоотношения между органами банковского надзора и внешними аудиторами.
Требования к взаимоотношениям внешних аудиторов и органов, контролирующих работу банков, устанавливает ПМАП №1004 «Взаимоотношения между органами банковского надзора и внешними аудиторами». Во многих аспектах интересы инспектора и аудитора аналогичны, хотя объекты их внимания могут различаться. Инспектора в первую очередь интересует стабильность банка с точки зрения защиты интересов вкладчиков, и поэтому он проверяет его настоящую и будущую жизнеспособность, используя финансовую отчетность для оценки развития его деятельности. Аудитора в первую очередь интересует отчетность о финансовом положении банка и результатов его операций, и поэтому он также рассматривает способность банка вести непрерывную деятельность для подтверждения допущения об этом, на основе которого подготавливается финансовая отчетность.
Этот МСА не имеет российского аналога.
Аудит международных коммерческих банков.
Требования, предъявляемые к аудиту международных банков, изложены в ПМАП №1006 «Аудит международных коммерческих банков». Он также не имеет российского аналога. В нём нашли отражение описание целей и процесса аудита, определение условий аудиторского задания, планирование работы.
ПМАП №1006 обязывает аудитора при оценке эффективности конкретных контрольных процедур рассмотреть среду, в которой функционирует внутренний контроль:
Организационную структуру банка и способы делегирования полномочий и обязанностей;
Качество контроля со стороны руководства;
Масштаб и эффективность системы внутреннего аудита;
Квалификацию основного персонала;
Степень инспекционного контроля со стороны органов надзора.
Международные стандарты по компьютерным технологиям аудита.
На основе МСА №401 «Аудит в условиях компьютерных информационных систем» разработан отечественный аналог «Аудит в условиях компьютерной обработки данных», на основе ПМАП №1009 «Методы аудита с использованием компьютеров» - соответствующий российский стандарт аудита «Проведение аудита с помощью компьютеров», на основе ПМАП №1008 «Оценка рисков и система внутреннего контроля – характеристики КИС и связанные с ними вопросы» - «Оценки риска и внутренний контроль. Характеристика и учёт среды компьютерной и информационной систем».
Пока ещё не разработаны отечественные аналоги к ПМАП №1001 «Среда КИС – автономные микрокомпьютеры», ПМАП №1002 «Среда КИС – интерактивные компьютерные системы», ПМАП №1003 «Среда КИС – системы без данных».
Созданные российские правила (стандарты) отличаются от международных. Во-первых, российские правила ориентированы на более прогрессивные подходы к компьютеризации, поскольку созданы значительно позже международных стандартов. Во-вторых, они учитывают специфику российского бухгалтерского учёта и аудита, правового обеспечения и налогообложения. В-третьих, имеют необходимые ссылки на ранее созданные правила (стандарты), что показывает преемственность основных принципов и методов аудита, а также указывает на то, что эти стандарты ориентированы на более эффективное достижение цели аудита и описание особенностей реализации основных принципов и методов аудита в современных условиях.
Компьютерный аудит предполагает для организации аудиторской деятельности использование компьютеров и современных информационных технологий. Основными работами в этой связи можно считать аудиторские проверки финансовой отчётности с подготовкой аудиторского заключения, а также оказание сопутствующих аудиту услуг.
Общие сведения о компонентах компьютерного аудита, основных понятиях и подходах к его организации можно получить на основании: МСА №401 «Аудит в условиях компьютерных информационных систем» ( отечественный аналог – «Аудит в условиях компьютерной обработки данных») и на основе ПМАП №1009 «Оценка рисков и система внутреннего контроля – характеристики КИС и связанные с ним вопросы» (отечественный аналог – «Проведение аудита с помощью компьютеров»). Эти два стандарта непосредственно связаны между собой, хотя первый больше имеет отношение к экономическому субъекту, а второй – непосредственно к аудиторам и аудиторским организациям.
В аудиторской организации компьютеры могут использоваться для автоматизации её управленческих работ и проведения аудита экономических субъектов. При этом понятие «использование компьютеров для проведения аудита» является весьма общим и может включать ряд направлений использования (виды выполняемых работ):
Несложные расчёты, печать типовых форм аудиторских документов, опросных листов, анкет и др.;
Организацию нормативной правовой справочной базы в электронном виде (системы типа «Гарант», «Кодекс», «Консультант Плюс»);
Проверку отдельных участков учёта (расчётов по основным средствам, производственным запасам и др.);
Комплексную проверку всех разделов и счетов бухгалтерского учёта, работы персонала, проведения экономического анализа.
Дополнительные процедуры, которые необходимо соблюдать при проведении аудита в условиях компьютерных информационных систем (КИС), раскрывает МСА №401. Для целей данного МСА условия КИС существуют, когда субъект применяет компьютер любой модели или размера для обработки финансовой информации, существенной для аудита, независимо от того, используется компьютер данным субъектом или третьей стороной. В таких случаях аудитор должен рассмотреть, каким образом КИС влияет на аудит. При этом общая цель и объём аудита в среде КИС не меняются, однако его применение может оказать влияние на:
Процедуры, соблюдаемые аудитором в процессе получения достаточного представления о системах бухгалтерского учёта и внутреннего контроля;
Анализ неотъемлемого риска и риска системы контроля, посредством чего аудитор проводит оценку риска;
разработку и осуществление аудитором тестов контроля и процедур проверки по существу, необходимых для достижения целей аудита.
Российским аналогом МСА №401 является Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Аудит в условиях компьютерной обработки данных».
В целом указанный РСА по содержанию идентичен своему международному аналогу.
Особенности аудиторских доказательств при аудите в компьютерной среде.
Вопросы изучения и системы учета и отчетности и взаимосвязанных с ней систем внутреннего контроля в случае электронной обработки данных рассматривает МСА №1008 «Оценка риска и внутренний контроль. Характеристика и учет среды компьютерных и информационных систем». В нем нашли отражение наиболее распространенные характеристики процесса электронной обработки данных, в том числе факторы, влияющие на его организационную структуру, характер обработки данных и процедуры, применяемые в системах учета и отчетности и внутреннего контроля.
ПМАП №1008 представляет собой дополнение к международному стандарту аудита №401 «Аудит в условиях компьютерных информационных систем». В нем рассматриваются вопросы изучения и оценки системы учета и отчетности и взаимосвязанных с ней систем внутреннего контроля в случае электронной обработки данных.
Российским аналогом ПМАП №1008 является отечественный стандарт аудита «Оценка риска и внутренний контроль. Характеристика и учет среды компьютерной и информационных систем», цель которого- определение рисков аудитора, возникающих при проведении аудита бухгалтерской отчетности, обусловленных влиянием систем компьютерной обработки данных(КОД).
В целом данный РСА идентичен по содержанию ПМАП №1008 и существенных отличий нет.
Влияние микрокомпьютеров на систему бухгалтерского учета и связанные с ней механизмы внутреннего контроля, а также на аудиторские процедуры описывает ПМАП №1001 «Среда КИС-автономные микрокомпьютеры» ПМАП №1001 не имеет российских аналогов. В нем указаны роль и значение микрокомпьютеров, как экономичных, но в то же время мощных самостоятельных компьютеров общего назначения, программы и данные, которые хранятся на встроенных или автономных носителях.
Результаты влияния интерактивных компьютерных систем на бухгалтерскую систему и связанные с ней средства внутреннего контроля, а также аудиторские процедуры описывает МСА №1002 «Среда КИС- интерактивные компьютерные системы». Не имеет российских аналогов. МСА №1002 описывает результаты влияния интерактивных компьютерных систем на бухгалтерскую систему и связанные с ней средства внутреннего контроля, а также аудиторские процедуры.
Влияние базы данных на систему бухгалтерского учета, связанную с ней систему внутреннего контроля и аудиторские процедуры описывает МСА №1003 «Среда КИС- система баз данных». Не имеет российских аналогов.
Учет экологических вопросов при аудите финансовой отчетности.
В последнее время все больший интерес для пользователей финансовой отчетности приобретают экологические вопросы, которым посвящен ПМАП №1010 «Учет экологических вопросов при аудите финансовой отчетности».
В ПМАП приведены примеры экологических вопросов, влияющих на финансовую отчетность:
ведение экологических законов и положений, несоблюдение норм экологического законодательства и др. Перечислены виды отраслей, которые по своему характеру сопряжены с существенным экологическим риском: химическая, нефте- и газодобывающая, фармацевтическая, металлургическая, горнодобывающая отрасли и коммунальное хозяйство. По получении достаточного объема информации о бизнесе субъекта аудитор оценивает риск существенного искажения фактов в финансовой отчетности. Такая оценка включает рассмотрение экологического законодательства и нормативных актов, которые могут относиться к субъекту, и предоставляет основу для принятия решения аудитором о том, есть ли необходимость уделять внимание экологическим вопросам при проведении аудита финансовой отчетности.
Необходимость учета экологических вопросов при аудите финансовой отчетности зависит от суждения аудитора о том, повлекут ли за собой экологические вопросы риск существенного искажения финансовой отчетности. В некоторых случаях может быть сделан вывод об отсутствии необходимости в специальных аудиторских процедурах. В других случаях аудитор использует профессиональное суждение для определения характера, сроков и объема специальных процедур, которые он считает необходимыми для получения достаточных и умесных доказательств того, что финансовая отчетность не содержит существенных искажений. Если аудитор не обладает профессиональной компетенцией для проведения специальных процедур, он имеет право обратиться за технической консультацией к таким специалистам, как юристы, инженеры или специалисты по экологии.
Любой субъект может быть подвержен существенному экологическому риску в том случае, если он:
В большей степени зависит от экологических законов и нормативных актов;
Владеет участками, зараженными предыдущими владельцами(субстутитивная ответственность) или обладает залоговым правом в отношении таких участков;
Осуществляет хозяйственную деятельность, которая может привести к заражению почв и подземных вод, наземных вод или воздуха, связана с использованием опасных веществ, с производством или обработкой опасных отходов или может иметь негативное воздействие на клиентов, сотрудников или людей, которые живут неподалеку от зданий компании.
В приложениях к данному международному стандарту рассматриваются примерные вопросы, способствующие получения знания о бизнесе клиента с экологической точки зрения. Принципиально новым подходом к раскрытию сущности экологического аудита является комплексный подход, базирующийся на оценке соответствия деятельности аудируемого предприятия нормам, правилам, требованиям обеспечения как техногенной безопасности окружающей среды, так и экологической безопасности предприятия. При этом экологический аудит рассматривается как инструмент засвидетельствования (проверки) соответствия деятельности предприятия требованиям не только природоохранного законодательства, но и безопасности и защиты населения и территорий от чрезвычайных ситуаций природного и техногенного характера. В нашей стране пока не разработан аналог стандарта аудиторской деятельности по экологическим вопросам. Думается, что целесообразность работы в этом направлении очевидна.
Особенности аудита малых предприятий.
Целью ПМАП №1005 «Особенности аудита малых предприятий» является рассмотрение основных характеристик малых предприятий и определение степени их воздействия на применение МСА в процессе аудита малых предприятий, а также рекомендации по проведению аудита в тех случаях, когда аудитор оказывает малому предприятию услуги в области бухгалтерского учета.
В соответствии со ст. 3 Федерального закона от 14 июня 1995 года №88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в РФ» под субъектами малого предпринимательства понимаются коммерческие организации, в уставном капитале которых доля участия РФ, субъектов Федерации, общественных и религиозных организациях, благотворительных и иных фондов не превышает 25%, доля, принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не являющимися субъектами малого предпринимательства, не превышает 25% и в которых средняя численность работников за отчетный период не превышает следующих предельных уровней(малые предприятия): в промышленности-100 человек; в строительстве- 100 человек; на транспорте- 100 человек; в сельском хозяйстве- 60 человек; в научнго-технической сфере- 60 человек; в оптовой торговле- 50 человек; в розничной торговле и бытовом обслуживании населения- 30 человек; в остальных отраслях и при осуществлении других видов деятельности- 50 человек.
Под субъектами малого предпринимательства понимаются также физические лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, либо обладающие такими специфическими особенностями, которые позволяют аудитору на основе своего профессионального суждения отнести данный экономический субъект с позиции проведения аудиторской проверки к субъектам малого предпринимательства.
На основе данного ПМАП разработано российское правило аудиторской деятельности «Особенности аудита малых экономических субъектов», описывающие особенности действий аудиторской фирмы или аудитора, работающего самостоятельно в качестве индивидуального предпринимателя, в случае аудита малого экономического субъекта.
В целом можно сказать, что особых отличий в содержании рассмотренных стандартов не имеется, за исключением того, что российский вариант является более конкретизированным и написан с учетом российских законодательных нормативных актов. Однако ряд изменений нормативного характера последних лет указывают на целесообразность коренного пересмотра содержания первоначального варианта РСА и принятия на этой основе обновленного стандарта.
Аудит производных финансовых инструментов.
Рекомендации по планированию и проведению аудиторских процедур в отношении утверждений, на основе которых представлена финансовая отчетность, касающаяся производных финансовых инструментов, представляет ПМАП №1012 «Аудит производных финансовых инструментов». Этот международный стандарт российского аналога пока не имеет.
Заключение.
Итак, институт аудита в нашей стране полностью состоялся и имеет твердую законодательную нормативную основу.
Однако предстоит решить еще немало задач для того, чтобы повсеместно повысить качество услуг, оказываемых российскими аудиторами. Одна из этих задач- стандартизация аудиторской деятельности путем замены отечественных стандартов аудита, принятых в соответствии с требованиями Временных правил по аудиторской деятельности, новыми соответствующими требованиями Закона об аудиторской деятельности.
Большая часть российских Правил (стандартов) по принципам, на которых они базируются, и содержанию близка к МСА, а существующие различия связаны не с намеренным желанием отказаться от соблюдения МСА, а с особенностями действующего российского законодательства, уровнем развития отечественного аудита, другими объективными и субъективными причинами. Такие расхождения могут быть со временем устранены, и понятно, в каком направлении для этого следует менять российские регламентирующие документы.
Основная проблема проведения в России аудита согласно МСА заключается не в отсутствии соответствующих национальных аудиторских стандартов или неудовлетворительном их содержании, а в необходимости создания надежного механизма, который обеспечил бы выполнение этих стандартов теми российскими аудиторскими организациями, которые выдают экономическим субъектам аудиторское заключение по результатам обязательного ежегодного аудита.
Литература
Жарылгасова, Б.Т. Анализ бухгалтерской(финансовой) отчетности: учеб. Пособие/ Б.Т. Жарылгасова, А.Е. Суглобов. М. :Экономистъ, 2004
Кодекс этики профессиональных бухгалтеров и Международные стандарты аудита, 2001 год. М.: МЦРСБУ, 2002.
Панкова, С.В. Международные стандарты аудита: учеб. Пособие. М.: Эконмистъ, 2003
Правила( стандарты) аудиторской деятельности: Все 38 стандартов/сост. И автор комментария Н.А. Ремизов. 2-е изд., перераб. и доп. М. :ИД ФБК-ПРЕСС, 2001.
Ремизов, Н.А.. Из истории российского аудита// Финансовые и бухгалтерские консультации. 200.№9(58). С.83-87.
Ремизов, Н.А. Международные стандарты аудита и российская аудиторская практика/ Н.А. Ремизов, Ю.А. Золотухина// Финансовые и бухгалтерские консультации. 2001.№2С.17.
Стандарты аудита Российской коллегии аудиторов/под общ. Ред. А. Руфа, С. Карпухиной. М.:РКА,1999
Суглобов А. Е. Международные стандарты аудита в регулировании аудиторской деятельности.-М.:Экономистъ,2005.-256с.
Федеральный закон от 7 августа 2001 г. №119-ФЗ «Об аудиторской деятельности».
|
