2. УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ 2.1. Документальное оформление и учет поступления, перемещения и выбытия основных средств
Согласно Инструкции о порядке бухгалтерского учета основных средств, основные средства могут поступать на предприятие в результате: капитальных вложений (инвестиций); приобретения за плату у юридических и физических лиц; безвозмездного получения от юридических и физических лиц; субсидий правительственного органа; внесения учредителями в счет их вкладов в уставный фонд предприятия; полученных в обмен на другое имущество; оприходование излишков, выявленных при инвентаризации, и др.[5]
Поступающие в организацию основные средства должны быть документально оформлены, оприходованы и закреплены за материально ответственными лицами.
В аналитическом учете основные средства учитываются в натуральном выражении по инвентарным объектам. Под инвентарным объектом понимается отдельный предмет (или комплекс предметов), предназначенный для выполнения определенных функций. Например, по зданиям инвентарным объектом является каждое отдельно стоящее здание, в состав которого входят все коммуникации внутри здания, необходимые для его эксплуатации; по сооружениям и передаточным устройствам — каждое отдельное сооружение (передаточное устройство) со всеми устройствами, составляющими с ним одно целое; по силовым и рабочим машинам и оборудованию - каждая отдельная машина, аппарат, агрегат, установка и т.д., включая входящие в их состав приспособления, принадлежности, приборы, инструменты, электрооборудование, а также индивидуальное ограждение и фундамент.
Основные средства, поступившие в организацию, принимаются специальной комиссией, назначаемой руководителем организации в установленном порядке. В состав комиссии обычно входят главный инженер, представитель производственного или технического отдела, материально ответственное лицо, которому передается поступивший объект.
Для оформления приемки в эксплуатацию поступивших объектов основных средств и их отражения в учете комиссия составляет в одном экземпляре Акт приемки-передачи основных средств по форме № ОС -1 на каждый объект в отдельности, в котором указывают наименование объекта, год постройки или выпуска заводом, краткую характеристику объекта, первоначальную стоимость, присвоенный объекту инвентарный номер, место использования объекта и другие сведения, необходимые для аналитического учета.
Для правильной организации аналитического учета основных средств каждому объекту в момент составления Акта по ф. № ОС-1 присваивается инвентарный номер по серийно-порядковой системе кодирования, который указывается в первичных документах и сохраняется за ним в течение всего периода нахождения в данной организации. Инвентарные номера выбывших объектов не могут присваиваться другим, вновь поступающим основным средствам в течение пяти лет, начиная с года следующего за годом списания. Составленный комиссией Акт по форме № ОС-1 утверждается руководителем организации и вместе с технической документацией, относящейся к данному объекту передается в бухгалтерию, которая на основании этих документов открывает Инвентарные карточки по форме № ОС-6 в одном экземпляре. В них записываются: наименование и назначение объекта, наименование завода-изготовителя, модель, тип, марка оборудования, инвентарный номер и другие данные, после чего техническую документацию передают в соответствующий отдел предприятия. Арендуемые основные средства, полученные в аренду, у арендатора могут числиться под инвентарными номерами, присвоенными им арендодателем.
Для контроля за сохранностью Инвентарных карточек их регистрируют в описи по форме № ОС-10, которая составляется по видам основных средств в одном экземпляре. Инвентарные карточки хранятся в специальных картотечных ящиках, в которых располагаются по классификационным группам.
Предприятия, имеющие небольшое количество объектов, могут вести пообъектный учет в инвентарной книге. Записи в ней производятся также по классификационным группам и местам нахождения объектов. Аналитический учет объектов основных средств по месту их эксплуатации (нахождения) и по материально ответственным лицам ведут в Инвентарном списке по форме № ОС-13. Они составляются в двух экземплярах. Первый экземпляр списка с распиской материально ответственного лица хранится в бухгалтерии, а второй — у материально ответственного лица по месту нахождения объекта основных средств. Не реже одного раза в полугодие Инвентарные списки, находящиеся в бухгалтерии и у материально ответственных лиц, сверяются. Для сохранности Инвентарные описи формы № ОС-13 должны быть сброшюрованы.
Перемещение основных средств внутри организации оформляется актом по форме № ОС-1 в двух экземплярах. Первый экземпляр передают в бухгалтерию для записи в инвентарной карточке, а второй остается у сдатчика для отметки о выбытии соответствующего объекта в Инвентарном списке основных средств по форме № ОС-13. Для учета изменений в составе основных средств предприятия ведут карточки учета движения основных средств по форме № ОС-12. На каждый вид основных средств открывается отдельная карточка.[12, c. 56]
Для синтетического учета основных средств в плане счетов бухгалтерского учета предназначен счет 01 "Основные средства". Этот счет активный. На нем отражается движение основных средств, принадлежащие предприятию на правах собственности, находящиеся в эксплуатации, запасе, на консервации, полученных в аренду (лизинг), доверительное управление. По дебету этого счета отражают поступление основных средств, а по кредиту — их выбытие. Основные средства учитываются на счете 01 "Основные средства" в оценке по полной (первоначальной или восстановительной) стоимости.
Синтетический учет по счету 01 ведется в журнале-ордере № 13.
Большинство основных средств поступает на предприятие в результате капитальных вложений.
Поступление основных средств в результате строительства хозяйственным или подрядным способом отражается следующим образом:
Д-т счета 01 "Основные средства" К-т счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" – на стоимость фактических затрат по возведению.
При этом все затраты собираются на дебете счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" с кредита разных счетов: 07 "Оборудование к установке", 10 "Материалы", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и другими счетами.
Приобретение основных средств за плату у юридических и других лиц отражается следующим образом:
При приобретении основных средств, не требующих монтажа, на счетах бухгалтерского учета делаются следующие записи [5] :
Д-т счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", Д-т счета 18 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам)", субсчет "Налог на добавленную стоимость по приобретенным основным средствам" К-т счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" — на сумму счетов поставщиков;
Д-т счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" К-т счета 51 "Расчетный счет" - при оплате поставщикам на сумму счетов;
Д-т счета 01 "Основные средства" К-т счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" - при вводе объектов основных средств в эксплуатацию.
Суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные при приобретении основных средств, подлежат вычету с момента принятия на учет основных средств в размере 1/12 этих сумм ежемесячно независимо от суммы налога, исчисленной по реализации товаров (работ, услуг) в этом налоговом периоде.
Например, на исследуемом предприятии 2 мая 2001г. приобретен автомобиль ВАЗ 21099 за 3637200 руб.
Составлены проводки:
Дт 08 "Вложения во внеоборотные активы" Кт 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" на 3031000 руб.,
Дт 18 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам)" субсчет "Налог на добавленную стоимость по приобретенным основным средствам" Кт 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" на 606200 руб. акцептован счет поставщика;
Дт 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кт 51"Расчетный счет" на 3637200 руб. перечислена задолженность поставщику с расчетного счета,
Дт 01"Основные средства" Кт 08"Вложения во внеоборотные активы" на 3031000 руб. ввод основного средства в эксплуатацию.
Дт 68 "Расчеты по налогам и сборам" Кт 18"Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам)" субсчет "Налог на добавленную стоимость по приобретенным основным средствам" на 50517 руб. принята 1/12 суммы уплаченного налога на добавленную стоимость к вычету
Если же приобретается оборудование, требующее монтажа, на счетах бухгалтерского учета делаются следующие записи [5]:
Д-т счета 07 "Оборудование к установке",Д-т счета 18 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам)", субсчет - "Налог на добавленную стоимость по приобретенным основным средствам" К-т счета 60 "Расчеты, с поставщиками и подрядчиками" — на сумму счетов поставщиков;
Д-т счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" К-т счета 51 "Расчетный счет" — при оплате счетов поставщиков;
Д-т счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" К-т счета 07 "Оборудование к установке" - при передаче оборудования в монтаж;
Д-т счета 01 "Основные средства" К-т счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" — при оприходовании оборудования в эксплуатацию.
В случае приобретения основных средств, бывших в эксплуатации, за плату у других предприятий на счетах бухгалтерского учета делаются следующие записи:
Д-т счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", Д-т счета 18 "НДС по приобретенным товарам (работам, услугам)", субсчет — "Налог на добавленную стоимость по приобретенным основным средствам" К-т счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" на сумму счетов поставщиков;
Д-т счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" К-т счета 51 "Расчетный счет" - при оплате счетов поставщиков;
Д-т счета 01 "Основные средства" К-т счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" - при оприходовании объектов основных средств в эксплуатацию.
На сумму использованных амортизационных отчислений на создание или приобретение основных средств К-т забалансового счета 010 "Амортизационный фонд воспроизводства основных средств" [11, c.142].
Основные средства, поступившие от других организаций и лиц безвозмездно, в учете отражаются следующими записями [11, c.127]:
На стоимость безвозмездно полученного имущества по рыночным ценам
Д-т счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" Д-т счета 18 "НДС по приобретенным товарам (работам, услугам)", субсчет — "Налог на добавленную стоимость по приобретенным основным средствам" К-т счета 92 "Внереализационные доходы и расходы", субсчет "Доходы".
При вводе в эксплуатацию безвозмездно поступивших объектов основных средств
Д-т счета 01 "Основные средства" К-т счета 08 "Вложения во внеоборотные активы".
По мере начисления амортизации по принятым основным средствам
Д-т счета 44 "Издержки обращения" К-т счета 02 "Амортизация основных средств"
Расходы по доставке указанных средств, полученных безвозмездно, учитываются как затраты капитального характера и отражаются в учете следующей записью:
Д-т счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" Д-т счета 18 "НДС по приобретенным товарам (работам, услугам)", субсчет — "Налог на добавленную стоимость по приобретенным основным средствам" К-т счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" или К-т счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".
Указанные расходы относятся на увеличение первоначальной стоимости объектов основных средств, в учете отражаются следующие проводки:
Д-т счета 01 "Основные средства" К-т счета 08 "Вложения во внеоборотные активы".
Основные средства, внесенные учредителями в счет их вклада в уставный фонд на счетах бухгалтерского учета отражаются следующими записями [5] :
Д-т счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" К-т счета 75 "Расчеты с учредителями" по первоначальной стоимости основных средств;
Д-т счета 01 "Основные средства" К-т счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" по первоначальной стоимости основных средств.
Первоначальная стоимость объектов основных средств, внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный фонд организации, устанавливается в денежной оценке, согласованной учредителями на дату подписания учредительных документов; в случаях, предусмотренных законодательством, основные средства подлежат экспертной оценке. Оценка объектов основных средств, внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный фонд организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, производится в белорусских рублях путем пересчета иностранной валюты по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь, действующему на дату подписания учредительных документов.
Оприходование неучтенных объектов основных средств (излишков), выявленных по результатам проведения инвентаризации отражаются в учете по рыночной стоимости следующей записью:
Д-т счета 01 "Основные средства" К-т счета 92 "Внереализационные доходы и расходы".
Выбытие основных средств происходит по различным причинам: при реализации (продажи); безвозмездной передаче (дарении) другим предприятиям; ликвидации по причине износа, аварий, стихийных бедствий; в качестве вклада в уставный фонд другого предприятия; передаче в обмен на другое имущество; недостачах, выявленных инвентаризацией и в других случаях, не противоречащих действующему законодательству.
Для учета выбытия объектов основных средств к счету 01 "Основные средства" может открываться субсчет "Выбытие основных средств". В дебет этого субсчета относится стоимость выбывающего объекта основных средств, а в кредит — сумма начисленной амортизации. Остаточная стоимость объекта списывается со счета 01 "Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств" в дебет счета 91 "Операционные доходы и расходы", а при безвозмездной передаче — в дебет счета 92 "Внереализационные доходы и расходы". Организация может использовать и второй вариант учета выбытия основных средств, при котором стоимость выбывшего объекта списывается следующими записями:
Д-т счета 02 "Амортизация основных средств"— на сумму начисленной амортизации, Д-т счета 91 "Операционные доходы, и расходы", субсчет "Операционные расходы"— на сумму остаточной стоимости К-т счета 01"Основные средства" на первоначальную стоимость.
Например, на исследуемом предприятии 12 декабря 2002г. продан по остаточной стоимости автомобиль ВАЗ 21099 за 3227598 руб.
Составлены проводки:
Дт 47 "Реализация основных средств" Кт 01 "Основные средства" на 4304020 руб. первоначальная стоимость объекта;
Дт 02 "Амортизация основных средств" Кт 47 "Реализация основных средств" на 1076422 руб. сумма амортизации;
Дт 50 "Касса" Кт 47 "Реализация основных средств" на 3227598 руб. поступила в кассу выручка от проданного автомобиля.
В соответствии с новым планом счетов следовало бы сделать записи по данной хозяйственной операции:
Дт 01 "Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств" Кт 01 "Основные средства" на 4304020 руб. первоначальная стоимость объекта;
Дт 02 "Амортизация основных средств" Кт 01"Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств" на 1076422 руб. сумма амортизации;
Дт 91 "Операционные доходы, и расходы", субсчет "Операционные расходы" Кт 01 "Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств" на 3227598 руб. остаточная стоимость объекта;
Дт 50 "Касса" Кт 91 "Операционные доходы, и расходы", субсчет "Операционные доходы" на 3227598 руб. поступила в кассу выручка от проданного автомобиля.
Либо по другому варианту:
Дт 02 "Амортизация основных средств" Кт 01"Основные средства" на 1076422 руб. на сумму амортизации;
Дт 91 "Операционные доходы, и расходы", субсчет "Операционные расходы" Кт 01 "Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств" на 3227598 руб. остаточная стоимость выбывающего объекта;
Дт 50 "Касса" Кт 91 "Операционные доходы, и расходы", субсчет "Операционные доходы" на 3227598 руб. поступила в кассу выручка от проданного автомобиля
Все расходы, связанные с выбытием основных средств (за исключением безвозмездной передачи) отражают по дебету счета 91 "Операционные доходы и расходы", субсчет "Операционные расходы", а по кредиту этого счета все поступления, связанные с выбытием основных средств (выручка от продажи объектов, стоимость материалов, лома, утиля, полученных при ликвидации объектов, и др.).
При выбытии основных средств на основании законодательства Республики Беларусь предприятия начисляют налог на добавленную стоимость:
Д-т счета 91 "Операционные доходы и расходы", субсчет 3 — "Налог на добавленную стоимость" К-т счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет 2 — "Налоги, уплачиваемые из выручки от реализации" – на сумму начисленного налога.
Таким образом, на счете 91 "Операционные доходы и расходы" формируется финансовый результат от выбытия основных средств, который списывается с этого счета следующей записью:
Д-т счета 91 "Операционные доходы и расходы", субсчет 9 — "Сальдо операционных доходов и расходов" К-т счета 99 "Прибыли и убытки" - на сумму прибыли от выбытия объекта основных средств;
Д-т счета 99 "Прибыли и убытки" К-т счета 91 "Операционные доходы и расходы", субсчет 9 -"Сальдо операционных доходов и расходов"— на сумму убытка от выбытия объекта основных средств.
Доходы, расходы и потери от списания с бухгалтерского баланса объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором произошло выбытие основных средств.
Реализация объектов основных средств оформляется "Актом приемки-передачи основных средств" по форме № ОС-1 по договорным ценам.
Безвозмездная передача основных средств оформляется "Актом приемки-передачи основных средств" по форме № ОС-1. В дополнение к указанному выше акту выписывается извещение о передаче объекта с указанием основания передачи, первоначальной стоимости и суммы начисленной амортизации за период эксплуатации, а также суммы налога на добавленную стоимость.
Безвозмездная передача основных средств в пределах одного собственника по его решению или по решению уполномоченного им органа в объем реализации не включается и объектом налогообложения не является. Расходы по передаче у передающей стороны относятся в уменьшение собственных источников.
На счетах бухгалтерского учета делают следующие записи:
Д-т счета 02 "Амортизация основных средств" К-т счета 01 "Основные средства"— на сумму начисленной амортизации;
Д-т счета 92 "Внереализационные доходы, и расходы", субсчет "Внереализационные расходы" К-т счета 01 "Основные средства"— на сумму остаточной стоимости;
Д-т счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" К-т счета 92 "Внереализационные доходы и расходы," — на сумму финансового результата от безвозмездной передачи.
Безвозмездная передача основных средств в пределах разных собственников включается в объем реализации и принимается к бухгалтерскому учету в сумме, установленной договором на основании соответствующих документов. Моментом реализации в данном случае является факт их передачи.
На счетах бухгалтерского учета делают следующие записи:
Д-т счета 02 "Амортизация основных средств" К-т счета 01 "Основные средства"— на сумму начисленной амортизации;
Д-т счета 92 "Внереализационные доходы и расходы", субсчет "Внереализационные расходы" К-т счета 01 "Основные средства"— на сумму остаточной стоимости;
На сумму начисленных налогов из выручки от реализации, в том числе и налога на добавленную стоимость: Д-т счета 92 "Внереализационные доходы, и расходы", субсчет "Внереализационные расходы" К-т счета 68 "Расчеты по налогам и сборам";
На сумму финансового результата от безвозмездной передачи: Д-т счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" К-т счета 92 "Внереализационные доходы и расходы".
Выбытие основных средств вследствие ветхости, полного износа (физического или морального), аварий, стихийных бедствий, а также в связи со строительством, расширением, реконструкцией и по другим причинам называют ликвидацией. Она связана с процессом разборки, демонтажа оборудования, транспортных средств, перевозки объектов и т.д. При ликвидации основных средств у предприятия возникают затраты, связанные с ликвидацией объектов основных средств (заработная плата, начисления на заработную плату и другие расходы).
Для определения непригодности основных средств, невозможности или неэффективности проведения их восстановительного ремонта, а также оформления необходимой документации на списание основных средств на предприятиях приказом руководителя создается постоянно действующая комиссия в составе: главного инженера или заместителя руководителя; начальников соответствующих структурных подразделений (служб); главного бухгалтера или его заместителя; лиц, на которых возложена ответственность за сохранность основных средств. По усмотрению руководителя в состав комиссии могут быть включены и другие должностные лица.
Комиссия производит непосредственный осмотр ликвидируемых объектов, устанавливает причины их списания, определяет возможность использования отдельных узлов, деталей, материалов и оценивает их.
Выбытие основных средств (кроме автотранспорта) вследствие полного или частичного их списания оформляется "Актом о ликвидации основных средств" по форме № ОС-4.Списание грузовых и легковых автомобилей, прицепов и полуприцепов или их ликвидация оформляется "Актом о ликвидации транспортных средств" по форме № ОС-4а. При списании с баланса машин, оборудования и транспортных средств вследствие аварии к акту прилагается копия акта об аварии, в котором указаны ее причины и виновники.
К ликвидации объекта основных средств приступают только после утверждения акта руководителем предприятия. Оформленные акты на ликвидацию основных средств (форма № ОС-4 и № ОС-4а) передаются комиссией в бухгалтерию. На основании указанных актов бухгалтерия делает соответствующие записи в инвентарных карточках по форме № ОС-6 и в инвентарных списках основных средств по месту их нахождения по форме № ОС-13 и отражает операции по ликвидации основных средств на счетах бухгалтерского учета.
Например, в исследуемой организации по решению ликвидационной комиссии списан автомобиль ВАЗ 2106, попавший в аварию и не подлежащий восстановлению. Первоначальная стоимость автомобиля 2350000 руб. Амортизация на момент ликвидации составила 850000 руб.
Составляются записи:
Дт 02 "Амортизация основных средств" Кт 01"Основные средства" на 850000 руб. списание амортизации;
Дт 91 "Операционные доходы, и расходы", субсчет "Операционные расходы" Кт 01 "Основные средства" 1500000 руб. списание остаточной стоимости;
Дт 10 "Материалы", субсчет "Запасные части" Кт 91"Операционные доходы, и расходы", субсчет "Операционные доходы" 490000 руб. поступили на склад запасные части от ликвидируемого автомобиля по цене возможного использования;
Дт 91 "Операционные доходы, и расходы", субсчет "Операционные расходы" Кт 68 "Расчеты по налогам и сборам" 202000 руб. начислен налог на добавленную стоимость, рассчитанный от остаточной стоимости, за вычетом возвратных запасных частей;
Дт 91 "Операционные доходы, и расходы", субсчет "Операционные расходы" Кт 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" 210000 руб. начислена заработная плата рабочим за демонтаж автомобиля;
Дт 91 "Операционные доходы, и расходы", субсчет "Операционные расходы" Кт 69 "Расчеты по социальному страхованию" 73500 руб. начислены отчисления по социальному страхованию рабочих, производивших демонтаж;
Дт 91 "Операционные доходы, и расходы", субсчет "Операционные расходы" Кт 68 "Расчеты по налогам и сборам" 10500 руб. начислены налоги на заработную плату;
Определив финансовый результат, составляется запись:
Д-т счета 99 "Прибыли и убытки" К-т счета 91 "Операционные доходы и расходы", субсчет 9 -"Сальдо операционных доходов и расходов" 1506000 руб. списан убыток от ликвидации автомобиля.
При передаче основных средств в виде вклада в уставный фонд других организаций на счетах бухгалтерского учета делают следующие записи:
Д-т счета 02 "Амортизация основных средств" К-т счета 01 "Основные средства" на сумму начисленной амортизации;
Д-т счета 91 "Операционные доходы и расходы", субсчет "Операционные расходы"К-т счета 01 "Основные средства" на сумму остаточной стоимости;
Д-т счета 58 "Финансовые вложения" К-т счета 91 "Операционные доходы и расходы" на сумму вклада в уставный фонд.
На внутреннее перемещение в пределах одного предприятия бухгалтерские записи на счетах не делаются, а в картотеке аналитического учета карточка переставляется из подразделения, где находился объект, в подразделение, куда он передан, а также производится отметка в инвентарных списках основных средств по месту их нахождения, эксплуатации по форме №ОС-13.
На исследуемом предприятии документальное оформление и учет операций по поступлению и выбытию основных средств производится своевременно. Поступление оформляется Актом приемки – передачи, подписывается должностными лицами. При проведении инвентаризаций предприятие неоднократно сталкивалось с проблемой несвоевременного поступления данных о внутренних перемещениях объектов основных средств, что вызывало появление необоснованных излишков и недостач. Руководством были предприняты меры по устранению недостатков.
|
