2. Применение МСФО (IFRS) 5 к банкам
МСФО (IFRS) 5 имеет особое отношение к банкам и применим, например, в отношении активов, приобретенных в результате взыскания залогового обеспечения по кредитам, выданным банком, вследствие неисполнения условий кредитного договора заемщиком.
ПРИМЕР: Приобретение банком недвижимости в счет погашения проблемного кредита.
Банк кредитует компанию, занимающуюся строительством многоквартирных домов. В качестве обеспечения по кредиту компания предоставляет банку землю и квартиры. По причине мошенничества, имевшего место в компании, у нее не остается средств, необходимых для завершения строительства квартир, и, как следствие, она вынуждена нарушить условия кредитного договора.
В пользу банка переходят участок земли и квартиры. Банк намеревается их продать, но для возмещения полной суммы основного долга и процентов по кредитному договору необходимо завершить строительство этой недвижимости. Банк отражает полученную недвижимость в соответствии с МСФО (IFRS) 5, как долгосрочные активы, удерживаемые для продажи.
|
ПРИМЕР: Активы, полученные в обмен на кредиты – данные из годового отчета банка «HSBC» за 2005 год.
Нефинансовые активы были приобретены в обмен на кредиты с целью последующей реализации в установленном порядке и были отражены как активы, удерживаемые для продажи, в составе прочих активов.
Приобретенные активы отражаются по наименьшей из справедливой стоимости (за вычетом расходов на продажу) и балансовой стоимостью кредита (за вычетом резервов под обесценение), на дату обмена. Амортизация по активам, удерживаемым для продажи, не начисляется.
Каждое последующее снижение стоимости приобретенных активов при переоценке по справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу, учитывается как убыток от обесценения и включается в отчет о прибылях и убытках. Каждое последующее увеличение справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу признается в отчете о прибылях и убытках в пределах ранее признанного убытка от обесценения.
|
В данном случае МСФО (IFRS) 5 используется для проведения разграничения между видами деятельности (и задействованными долгосрочными активами), которые являются несвойственными для банка и носят временный характер. (Если банк постоянно занимается строительством в более активной форме, чем простое кредитование, то в этом случае эти операции классифицировались бы как операции, совершаемые в ходе обычной деятельности).
ПРИМЕР: Группа выбытия, приобретенная с целью последующей реализации - финансовая отчетность «HBOS» за 2006 год.
Активы в размере 1,388 миллиона и обязательства в размере 909 миллионов, входящие в группу выбытия, являются активами и обязательствами группы компаний Mother Topco Limited. Mother Topco Limited является дочерней компанией, в которой Группе принадлежит 58,3% капитала по состоянию на 31 декабря 2006 года. и которая была создана для осуществления сделки по приобретению компании «McCarthy & Stone plc», являющейся застройщиком недвижимости в Великобритании.
Активы и обязательства были приобретены с целью последующей продажи.
Существует большая вероятность того, что выбытие произойдет в течение 12 месяцев с даты приобретения. В соответствии с МСФО (IFRS) 5 «Долгосрочные активы, удерживаемые для продажи, и прекращенная деятельность» активы и обязательства классифицированы как группа выбытия.
|
Для того чтобы отнести активы, являвшиеся обеспечением по кредитам и полученные банком вследствие неисполнения условий договора заемщиком, к удерживаемым для продажи, они должны быть долгосрочными и соответствовать критериям МСФО (IFRS) 5, описанным в настоящем материале. В противном случае эти активы будут отражаться как краткосрочные и не будут представляться обособленно, если только они не будут составлять группу выбытия (см. ниже).
Финансовые инструменты оцениваются в соответствии с МСФО (IFRS) -9. Для их оценки МСФО (IFRS) 5 не применяется.
ПРИМЕР: Кредиты, удерживаемые для продажи - финансовая отчетность банка «Barclays plc» за 2006 год.
Кредиты, удерживаемые для продажи – это финансовые инструменты, оценка которых производится в соответствии с МСФО 39 (теперь МСФО (IFRS) -9) и не выходят в сферу применения МСФО (IFRS) 5.
|
Долгосрочные активы, которые ранее использовались банком, но в настоящее время уже не эксплуатируются, также могут быть переклассифицированы в соответствии с МСФО (IFRS) 5, если они удовлетворяют критериям признания.
ПРИМЕР: выбытие недвижимости - финансовая отчетность банка «HSBC» за 2006 год.
«В результате участия в тендере на продажу и обратную аренду помещения по адресу г. Лондон, Площадь Канады, 8, по договору операционной аренды, данное помещение было классифицировано как долгосрочный актив, удерживаемый для продажи после 31 декабря 2006 года.
Данная классификация соответствует требованиям МСФО (IFRS) 5 «Долгосрочные активы, удерживаемые для продажи, и прекращенная деятельность».
Изменение классификации активов производилось по балансовой стоимости и не повлияло на данные отчета о прибылях и убытках. По состоянию на 31 декабря 2006 года балансовая стоимость здания, отраженного по статье «Основные средства», составляла 742 миллиона долларов, а балансовая стоимость земельного участка по договору долгосрочной аренды, отраженной по статье «Предоплата и начисленные доходы» составила 210 миллионов долларов.
Здание и арендное право включены в активы европейского географического сегмента и сегмент клиентской группы «Прочие».
|
Банки также могут использовать МСФО (IFRS) 5 для отражения прекращенной деятельности:
ПРИМЕР: Активы, удерживаемые для продажи, и связанные обязательства – годовой отчет «Nationwide» за 2007 год.
7 февраля 2007 года Группа объявила о предполагаемой продаже своих дочерних компаний, занимающихся инвестиционной деятельностью, страхованием жизни и пенсионными планами, «Nationwide Life Limited» и «Nationwide Unit Trust Managers Limited» компании «Legal & General».
Как следствие, активы и обязательства этих компаний представлены отдельно в соответствии с МСФО (IFRS) 5.
Ожидается, что выручка от продажи превысит балансовую стоимость чистых активов продаваемых компаний, поэтому убыток по данной сделке не признавался.
К основным активам и обязательствам данных компаний относятся:
Баланс
|
2007
|
2006
|
|
Млн. £
|
Млн. £
|
Активы
|
|
|
Кредиты и авансы, выданные банкам
|
198.8
|
-
|
Страховые активы по справедливой стоимости
|
1909.6
|
-
|
Прочие активы
|
288.2
|
-
|
Итого активов, удерживаемых для продажи
|
2.396
|
6
-
|
Обязательства
|
|
|
Депозиты банков
|
875.0
|
-
|
Обязательства по страховым контрактам
|
1178.0
|
-
|
Прочие обязательства
|
37.7
|
-
|
Итого обязательств, напрямую связанных с активами, удерживаемыми для продажи
|
2090.7
|
-
|
|
Если операции по прекращенной деятельности являются несущественными, то их отдельного представления не требуется, как проиллюстрировано в примере:
Пример: Прибыль в результате продажи и прекращения деятельности – финансовая отчетность группы «Lloyds TSB» за 2006 год.
«Бизнес, проданный в 2005, был несущественным для Группы, поэтому эта операция не раскрывается как прекращенная деятельность».
|
Тип недвижимости - к различным видам недвижимости применяются различные методы учета по МСФО в зависимости от их текущего и будущего использования
|
|
Номер стандарта
|
Название стандарта
|
Оценка
|
Недвижимость, используемые для собственных нужд
|
МСФО (IAS) 16
|
Основные средства
|
Стоимость приобретения или переоцененная стоимость
|
Недвижимость, приобретенная в обмен на активы
|
МСФО (IAS) 16
|
Основные средства
|
Справедливая или балансовая стоимость переданных активов
|
Инвестиционная недвижимость
|
МСФО (IAS) 40
|
Инвестиционная недвижимость
|
Стоимость приобретения или справедливая стоимость
|
Инвестиционная недвижимость, реконструируемая с целью последующего использования в качестве инвестиционной недвижимости
|
МСФО (IAS) 40
|
Инвестиционная недвижимость
|
Стоимость приобретения или справедливая стоимость
|
Инвестиционная недвижимость, удерживаемая для продажи без реконструкции (за исключением соответствия МСФО (IFRS) 5 – см. ниже).
|
МСФО (IAS) 40
|
Инвестиционная недвижимость
|
Стоимость приобретения или справедливая стоимость
|
Недвижимость, полученная по договору операционной аренды, классифицированная как инвестиционная недвижимость
|
МСФО (IAS) 40
|
Инвестиционная недвижимость
|
Справедливая стоимость (учитывается как финансовая аренда в соответствии с МСФО (IAS) 17).
|
Недвижимость, полученная по договору финансовой аренды
|
МСФО (IAS) 17
|
Аренда. Используемые для собственных нужд – МСФО (IAS) 16, инвестиционная недвижимость - МСФО (IAS) 40.
|
Наименьшая из справедливой стоимости и дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей
|
Недвижимость, полученная по договору операционной аренды – используемая для собственных нужд
|
МСФО (IAS) 17
|
Аренда
|
Арендные платежи отнесенные на расходы
|
Недвижимость, переданная другой стороне по договору финансовой аренды
|
МСФО (IAS) 17
|
Аренда
|
Дебиторская задолженность, равная чистым инвестициям в аренду
|
Продажа недвижимости с обратной арендой
|
МСФО (IAS) 17
|
Аренда
|
Как операционная аренда или финансовая аренда, в зависимости от ситуации
|
Торговая недвижимость – недвижимость, (включая инвестиционную недвижимость), предназначенная для продажи в ходе обычной деятельности или построенная и/или реконструированная для этой цели.
|
МСФО (IAS) 2
|
Запасы (Недвижимость, удерживаемая для продажи, которая удовлетворяет критериям МСФО (IFRS) 5, должна учитываться в соответствии с МСФО (IFRS) 5 – см. ниже).
|
Стоимость приобретения или чистая стоимость реализации, в зависимости от того, какая величина меньше.
|
Недвижимость, удерживаемая для продажи или включенная в группу выбытия
|
МСФО (IFRS) 5
|
Долгосрочные активы, удерживаемые для продажи и прекращенная деятельность
|
Наименьшая из балансовой стоимости и справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу
|
Активы, полученные в погашение кредитов (взысканное залоговое обеспечение)
|
МСФО (IFRS) 5
МСФО (IAS) 16
|
Долгосрочные активы, удерживаемые для продажи и прекращенная деятельность. Основные средства (см. выше Недвижимость, приобретенная в обмен на активы)
|
Справедливая стоимость за вычетом расходов на продажу или балансовая стоимость кредита за вычетом обесценения на дату обмена, в зависимости оттого, какая величина ниже
(см. годовой отчёт за 2005 г. HSBC (компании с ограниченной ответственностью), стр. 247)
|
Будущие расходы на демонтаж, ликвидацию и восстановление окружающей среды
|
МСФО (IAS) 37
|
Резервы, условные обязательства и условные активы (см. также IFRIC 1, IFRIC 5)
|
Дисконтированная стоимость ожидаемых расходов с использованием доналоговой ставки дисконтирования
|
Примечания к вышеприведенной таблице:
Примечание 1: При оценке основных средств по переоцененной стоимости положительная переоценка отражается в капитале.
При оценке инвестиционной недвижимости по справедливой стоимости, все изменения справедливой стоимости учитываются в отчете о прибылях и убытках.
Отрицательная переоценка в обоих случаях отражается в отчете о прибылях и убытках (или как уменьшение ранее признанной положительной переоценки в капитале).
Примечание 2: Балансовая стоимость основных средств, отражаемых по переоцененной стоимости или по стоимости приобретения, будет уменьшаться на сумму накопленной амортизации и обесценения. (См. МСФО (IAS) 36 – Учебное пособие).
Вышеуказанная таблица показывает различный порядок отражения в отчетности по МСФО различных видов недвижимости, в зависимости от их текущего и будущего использования.
На нашем веб-сайте размещены учебные пособия по каждому стандарту с объяснением методики учёта с примерами.
|
Расчеты и представление долгосрочных активов, удерживаемых для продажи, и прекращенной деятельности предназначены помочь пользователю финансовой отчетности провести различие между:
результатами деятельности, которая останется частью банка, и активами и обязательствами, которые обслуживают ее, и
результатами деятельности, которая уже не является (или вскоре не будет являться) частью банка и активами и обязательствами, которые более не будут являться частью банка.
Сфера применения
МСФО (IFRS) 5 является одним из стандартов, который применяется к недвижимости. Вышеуказанная таблица показывает, каким образом в соответствии с данным стандартом используется и оценивается недвижимость. В данной ситуации МСФО (IFRS) 5 близок к МСФО (IАS) 2 (Запасы).
МСФО (IАS) 2 применяется, когда операции с недвижимостью являются основным видом деятельности банка и сделки происходят в ходе обычной деятельности.
МСФО (IFRS) 5 применяется, когда продажа недвижимости не является основным видом деятельности. Основным видом деятельности финансовых институтов является кредитование, хотя иногда в пользу банков переходят активы, ранее представленные в качестве обеспечения по кредитам.
Иногда банк осуществляет продажу группы чистых активов в рамках единой операции (групп выбытия). Группа выбытия, которая являлась частью генерирующей единицы, становится отдельной единицей, генерирующей денежные потоки.
Группа может включать в себя краткосрочные активы, краткосрочные обязательства и активы, не подпадающие под требования МСФО (IFRS) 5.
Если долгосрочный актив входит в состав группы выбытия, то положения МСФО (IFRS) 5 применяются к группе в целом. Группа оценивается по наименьшей из двух величин:
балансовой стоимости
справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу.
МСФО (IFRS) 5 не применяется к следующим активам, как учитываемым отдельно, так и в составе группы выбытия, порядок учета которых регламентируется перечисленными ниже Международными стандартами финансовой отчетности:
i отложенные налоговые активы - МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль».
ii активы, связанные с вознаграждением работников – МСФО 19 (IAS) «Вознаграждения работникам».
iii финансовые активы, к которым применяется МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты».
iv долгосрочные активы, отражаемые по справедливой стоимости в соответствии с МСФО 40 (IAS) «Инвестиционная недвижимость» (см. таблицу выше).
v долгосрочные активы, отражаемые по справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу в соответствии с МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство».
vi активы, возникающие по договорам страхования в соответствии с МСФО (IFRS) 4 «Договоры страхования».
|
