1.2. Налог на прибыль
1.2.1. Учет и расчет с бюджетом по налогу на прибыль
Одним из основных налогов, которые уплачивают предприятия (дебет счета 68 кредит счета 51), является налог на прибыль (дебет субсчета 81, кредит счета 68). Порядок его взимания регулируется Законом «О налоге на прибыль предприятий и организаций» от 27 декабря 1991 г. и Инструкцией № 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций", утвержденной Государственной налоговой службой Российской федерации 10 августа 1995 г. с дополнениями и изменениями.
В основу расчета берется выявленный на счете 80 "Прибыли и убытки" финансовый результат - валовая прибыль (кредитовое сальдо) или убыток (дебетовое сальдо).
Положением о бухгалтерском учете и отчетности в РФ № 170 установлено, что:
финансовый результат организации определяется в соответствии с допущением временной определенности фактов хозяйственной деятельности (принципом начисления).
прибыли или убытки, выявленные в отчетном году, но относящиеся к операциям прошлых лет, включаются в финансовый результат отчетного года.
доходы, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в учете и отчетности как доходы будущих периодов.
Бухгалтерский учет финансового результата (прибыли) можно условно разделить на четыре этапа.
Первый этап составляют операции по учету финансового результата, полученного организацией в отчетном году.
Второй этап составляют операции по учету использования прибыли отчетного года в течение года.
Третий этап составляют операции по учету прибыли прошлых лет.
Четвертый этап составляют операции по учету фондов специального назначения, образованных как за счет прибыли отчетного года, так и прибыли прошлых лет.
Рассмотрим первых два этапа.
Первый этап учета финансового результата заключается в его выявлении на бухгалтерских счетах.
Показатель, характеризующий финансовый результат деятельности предприятия, формируется виде свернутого остатка по счету 80 «Прибыли и убытки»: дебетовый остаток - убыток, кредитовый - прибыль. Для исчисления суммы налогооблагаемой прибыли, согласно действующей инструкции по налогу на прибыль, данные бухгалтерского учета корректируют как в сторону увеличения, так и уменьшения на длинный перечень сумм, которые отражаются в аналитическом учете по соответствующим бухгалтерским счетам.
Финансовый результат (прибыль или убыток) в отчетности предприятия слагается из реализационного результата от основной деятельности (сч. 46) и результата от реализации основных средств и иного имущества (сч. 47 и 48). На основании уже упоминавшегося постановления Правительства Российской Федерации от 01.07.95 № 661 и в соответствии с действующей инструкцией о составлении годовой бухгалтерской отчетности объем реализации и реализационную прибыль (убыток) отражают в ф. № 2 «Отчет о финансовых результатах» по моменту отгрузки (отпуска) продукции и услуг, т. е. по методу начисления. Если предприятие в своей учетной политике предусмотрело определение объема реализации по моменту оплаты (кассовый метод), то в налоговой декларации "Расчет налога от фактической прибыли" прибыль по данным бухгалтерского учета пересчитывается с метода начислений на кассовый метод путем корректировки, с одной стороны, объема выручки от реализации продукции (услуг) и имущества и, с другой стороны, себестоимости реализованной продукции (услуг) и имущества.
Далее скорректированная на кассовый метод расчета полученная предприятием прибыль в соответствии с инструкцией о налогообложении прибыли увеличивается на разницу между рыночной ценой и фактической ценой реализации продукции, работ и услуг (п. 2.5 инструкции) на основании специальных расчетов, представляемых в налоговый орган.
При налогообложении прибыли из нее исключается прибыль от реализации сельскохозяйственной и охотохозяйственной продукции, а также реализации произведенной и переработанной на данном предприятии сельскохозяйственной продукции собственного производства (сч. 46 и 80).
Налогооблагаемая прибыль увеличивается на сумму убытков и потерь от реализации и безвозмездной передачи основных средств и иного имущества; списания и прочего выбытия не полностью амортизированных основных средств; ускоренной амортизации основных средств в случае их досрочного выбытия; реализации или безвозмездной передачи основных средств и объектов незавершенного строительства (по остаточной стоимости) в течение 2 лет с момента получения льготы по прибыли, направленной на финансирование капитальных вложений.
Из налогооблагаемой прибыли вычитается прибыль от реализации основных средств и иного имущества, освобождаемая от налогообложения в результате - применения индекса-дефлятора (сч. 47 и 80).
Постановлением Правительства Российской Федерации о внесении изменений и дополнений в Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг) в целях ограничения отдельных видов расходов и был введен (по версии Минфина РФ якобы впервые) так называемый "режим их регулирования через механизм налогообложения".
Однако этот "механизм" существовал и до указанного постановления, только он по другому воплощался в жизнь. "Сверхнормативные" затраты не включали в себестоимость продукции, а относили на прибыль, остающуюся в распоряжении предприятия, и поэтому налогооблагаемая прибыль уже в бухгалтерском учете отражалась за вычетом таких затрат. Согласно указанному выше постановлению все произведенные предприятием затраты (включая так называемые "сверхнормативные") стали, в полном соответствии с общепринятым и мировой практике принципом начисления, отражать в бухгалтерском учете на издержках производства и обращения.
Однако теперь реализационная прибыль по данным бухгалтерского учета для целей налогообложения должна увеличиваться на сумму перерасхода нормируемых Минфином РФ статей затрат, включаемых в себестоимость продукции. Поэтому к прибыли по данным бухгалтерского учета нужно прибавить: сверхнормативные расходы по обслуживанию банковских кредитов (проценты); сверхнормативные расходы на командировки, добровольное страхование, подготовку кадров, рекламу, представительские расходы, компенсации) за использование личных автомобилей. Информация об этих расходах в фактическом и нормативном размере должна накаливаться в аналитическом учете к счетам учета издержек производства и обращения.
Кроме реализационной части, финансовый результат состоит из внереализационных доходов и расходов. При этом следует иметь в виду, что реализационный финансовый результат в торговых предприятиях, в отличие от производственных, формируется непосредственно на счете 80 при сопоставлении валового дохода от реализации товаров (к-т сч. 80) и издержек обращения на реализованный товар (д-т сч. 80).
Если от реализации получена прибыль, то она увеличивается на внереализационные доходы, отражаемым на счете 80 "Прибыли и убытки" (кредит субсчета 80-3), и уменьшается на внереализационные расходы, отражаемым на дебете субсчета 80-3. Если получен реализационный убыток, то он увеличивается на внереализационные расходы и уменьшается на внереализационные доходы. При этом не все внереализационные доходы и убытки учитываются при налогообложении прибыли.
Для учета операций, отражаемых на счете N 80 "Прибыли и убытки", предназначен журнал-ордер N 15. В снабженческих и сбытовых организациях для этой цели применяется журнал-ордер N 15-сн.
На лицевой стороне этого регистра отражаются обороты по кредиту указанных счетов в корреспонденции с соответствующими счетами. Запись операций, за исключением сумм, отражаемых в корреспонденции со счетами N 50 "Касса" и N 51 "Расчетный счет", производится на основании соответствующих первичных бухгалтерских документов. Операции в корреспонденции со счетами N 50 и N 51 отражаются итогами за месяц по данным, выявившимся в ведомостях к этим счетам.
В таблице "Аналитические данные к счету N 80" операции по дебету и кредиту указанных счетов отражаются итогами за месяц по статьям аналитического учета. На основании этих данных и сальдо на начало месяца определяется сальдо на конец месяца по каждой статье. В целях получения данных, необходимых для заполнения отчетности, в этой таблице дебетовые и кредитовые обороты приводятся, кроме того, нарастающими итогами с начала года по отчетный месяц.
Записи по счету N 80 за отчетный месяц в этой таблице отражаются в порядке, изложенном в общих указаниях к инструкции.
Второй этап учета финансового результата составляют операции по учету использования прибыли, полученной организацией в течение отчетного года. Учет использованной прибыли ведется на счете 81 «Использование прибыли», на котором открывают специальные субсчета для учета использования прибыли на платежи в бюджет и учета прочих направлений использования (отвлечения) прибыли.
Использование прибыли на платежи в бюджет отражается бухгалтерской проводкой:
ДЕБЕТ 81 КРЕДИТ 68
на каждую дату возникновения у организации задолженности бюджету по налогам и платежам. При этом в соответствии с налоговым законодательством организация уплачивает в бюджет:
- налог на прибыль - за счет валовой прибыли, полученной организацией в отчетном периоде;
- другие виды налоговых платежей, установленные законодательством (кроме отдельных платежей, относимых на себестоимость продукции (работ, услуг), в дебет счетов учета реализации или в дебет счета 80 «Прибыли и убытки»), - за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации (чистой прибыли).
Таким образом, отвлечение прибыли на налоговые платежи учитывается на счете 81 как использование прибыли, но по структуре ее использования покрытие этих расходов производится за счет разных видов прибыли.
При налогообложении прибыль принимается в размере, учтенном на счете 80, но скорректированная в установленном законодательством порядке на ряд расходов и поступлений.
|
