Часть первая НК РФ устанавливает: законодательство и иные нормативные правовые акты о налогах и сборах; систему налогов и сборов в РФ; правовой статус участников налоговых правоотношений; общие правила исполнения обязанности по уплате налогов и сборов; способы обеспечения обязанностей по уплате налогов и сборов; порядок оформления и подачи налоговой декларации; основы налогового контроля; виды и составы налоговых правонарушений и меры ответственности за их совершение; процедуры обжалования актов налоговых органов и действий (бездействия) их должностных лиц. Часть вторая НК РФ посвящена определению порядка введения и взимания конкретных налогов и сборов.
Налоговый Кодекс РФ применяется как нормативный правовой акт прямого действия, в силу чего, как правило, детализация или разъяснение его положений подзаконными нормативными актами исключается.
К федеральным законам о налогах и сборах, являющимися источниками налогового права относятся:
- федеральные законы о налогах и сборах, принятые до введения в действие НК РФ, действующие в настоящее время в части, не противоречащей НК РФ (например, ФЗ «О налогах на имущество физических лиц»);
- федеральные законы о налогах и сборах, принятые в соответствии с НК РФ.
Региональное законодательство о налогах и сборах состоит из законов о налогах и сборах субъектов РФ, принятых в соответствии с НК РФ. Законодательство субъектов РФ о налогах и сборах характеризуется следующими важными признаками:
- принимается только законодательными (представительными) органами власти субъектов РФ (областной думой, законодательным собранием и т.п.);
- принимается в соответствии с НК РФ.
Региональные налоги в Кузбассе: закон Кемеровской области от 26 ноября 2003г. №60-ОЗ «О налоге на имущество организаций и о признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Кемеровской области»; закон Кемеровской области от 26 ноября 2003г. №61-ОЗ «Об установлении ставок налога на игорный бизнес»; закон Кемеровской области от 28 ноября 2002г. №95-ОЗ «О транспортном налоге».
Нормативные правовые акты органов муниципальных образований о местных налогах и сборах принимаются представительными органами местного самоуправления в соответствии с НК РФ.
Правовые акты представительных органов местного самоуправления издаются в соответствии со ст.8, 71, 72, 132 Конституции РФ, положениями Федерального закона от 6 октября 2003г. №131-ФЗ «Об общих принципах организации местного самоуправления в РФ».
Местные налоги в Кузбассе: Постановление Кемеровского городского Совета народных депутатов от 30 сентября 2005г. N263 «Об установлении и введении в действие на территории города Кемерово земельного налога»; Постановление Кемеровского городского Совета народных депутатов от 30 сентября 2005г. N262 «Об установлении и введении в действие налога на имущество физических лиц».
3. Общее налоговое законодательство включает в себя иные федеральные законы, не входящие в объем понятия «законодательство о налогах и сборах» и содержащие нормы налогового права.
Так, например, в ст.54 ФЗ от 26 февраля 1997г. №29-ФЗ «О Федеральном бюджете на 1997г.» было указано, что впредь, до внесения соответствующих изменений в Закон РФ от 18 октября 1991г. №1759-I «О дорожных фондах в РФ» (прекратил действие), устанавливаются новые ставки налога на пользователей автомобильных дорог и некоторые другие элементы этих платежей. И хотя вопросы взимания налогов вообще и налогов в дорожные фонды, в частности, бюджетным правом не регулируются, данная норма в 1997г. действовала.
4. Подзаконный правовой акт в налоговой сфере можно определить как акт правотворчества, исходящий от компетентного государственного органа, изданный на основе и во исполнение закона и содержащий нормы налогового права. Федеральные органы исполнительной власти, органы исполнительной власти субъектов РФ, исполнительные органы МСУ принимают нормативно-правовые акты в виде постановлений, распоряжений, правил, инструкций и положений.
Приоритетное значение по отношению к другим подзаконным актам имеют Указы Президента РФ, которые не должны противоречить Конституции РФ и налоговому законодательству. Президент России уполномочен принимать нормативные акты по налогообложению только в двух случаях: при наличии пробела в законодательном регулировании определенных отношений или в случае, если такие полномочия даются тем или иным федеральным законом.
Полномочия Президента РФ в сфере нормотворчества до сих пор четко не определены, и поэтому здесь необходимо руководствоваться п.3 ст.75 Конституции РФ, где указано, что система федеральных налогов и общие принципы налогообложения устанавливаются только федеральными законами.
Согласно ст.4 НК РФ Правительство РФ, федеральные органы исполнительной власти, уполномоченные осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налогов и сборов и в сфере таможенного дела, органы исполнительной власти субъектов РФ, исполнительные органы местного самоуправления в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях в пределах своей компетенции издают нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и со сборами, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах.
Органы исполнительной власти субъектов РФ - это различные подразделения администрации (правительства, мэрии и т.д.) субъектов РФ. Они по-разному называются (департаменты, управления, министерства, отделы и т.д.) в зависимости от того, как решается этот вопрос в конституциях (уставах) конкретных субъектов РФ. Сюда же входят губернаторы, мэры, правительства и т.д. субъектов РФ.
К исполнительным органам местного самоуправления относятся администрации городов, поселков, сельских населенных пунктов, а также их подразделения (отделы, управы, исполкомы, управления, департаменты и т.д.).
Подзаконные нормативные правовые акты органов общей компетенции: постановления Правительства РФ, которые принимаются на основании и во исполнение нормативных правовых актов, имеющих высшую по сравнению с ними юридическую силу; подзаконные нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, принятые органами исполнительной власти субъектов РФ; подзаконные нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, принятые исполнительными органами местного самоуправления.
Нормативные правовые акты органов исполнительной власти должны отвечать двум обязательным условиям (ст.4 НК):
- они не должны дополнять законодательство о «Н и С»;
- они не могут изменять законодательство о «Н и С».
К подзаконным нормативным актам органов специальной компетенции относятся ведомственные подзаконные нормативные акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами. С июля 2004г. органом, уполномоченным осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налогов и сборов, является Минфин РФ и входящая в его состав Федеральная налоговая служба РФ (ФНС России). В этой связи, с июля 2004г. приказы, письма, разъяснения, указания и т.п. акты в сфере налогов и сборов издает Минфин РФ, и по его поручению – ФНС РФ.
Эти акты не являются нормативными правовыми и они не могут регулировать отношения в сфере «Н и С». Они обязательны только для территориальных органов, но не для налогоплательщиков. То есть, нормативные акты ФНС РФ и Минфина РФ не могут устанавливать, изменять или прекращать права и обязанности налогоплательщиков. Их назначение состоит в том, чтобы регламентировать способы практической деятельности органов исполнительной власти.
5. Решения Конституционного Суда РФ имеют чрезвычайно важное значение для становления и укрепления налоговой законности в России, обеспечения надежной защиты имущественных прав налогоплательщиков, законных интересов государства. Решение КС РФ окончательно, не подлежит обжалованию и вступает в силу немедленно после его провозглашения. Оно действует непосредственно и не требует подтверждения другими органами и должностными лицами. Юридическая сила постановления КС РФ о признании акта неконституционным не может быть преодолена повторным принятием этого же акта.
Акты или их отдельные положения, признанные неконституционными, утрачивают силу; признанные не соответствующими Конституции РФ не вступившие в силу международные договоры РФ не подлежат введению в действие и применению. Решения судов и иных органов, основанные на актах, признанных неконституционными, не подлежат исполнению и должны быть пересмотрены в установленных федеральным законом случаях.
6. Налоговый Кодекс РФ установил, что если международным договором РФ, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров РФ (ст.7 НК РФ). Данный подход соответствует принципу, закрепленному в ч.4 ст.15 Конституции РФ: «Общепризнанные принципы и нормы международного права и международные договоры РФ являются составной частью ее правовой системы. Если международным договором Российской Федерации установлены иные правила, чем предусмотренные законом, то применяются правила международного договора».
К числу международно-правовых источников налогового права относят:
- общеполитические многосторонние акты, в которых содержатся общие принципы налогообложения;
- двухсторонние или многосторонние политические договоры, содержащие правовые нормы о налогообложении;
- собственно налоговые соглашения и конвенции;
- договоры, соглашения и конвенции, заключенные СССР с другими странами, не утратившие юридическую силу.
Можно выделить 3 группы международных соглашений по налоговым вопросам:
- акты, устанавливающие общие принципы налогообложения. Непосредственному применению они не подлежат, содержащиеся в них принципы реализуются во внутреннем законодательстве. (Европейская социальная хартия, Заключительный акт совещания по безопасности и сотрудничеству в Европе).
- собственно налоговые соглашения. Эти двух или многосторонние соглашения заключаются в целях избежания двойного налогообложения, не дискриминации налогоплательщиков, осуществляющих хозяйственную деятельность на территории зарубежных стран, предотвращения уклонений от налогообложения.
- различные международные соглашения, которые наряду с другими вопросами рассматривают вопросы налогового права. Так, соглашения об основах взаимоотношений между двумя государствами рассматривают, как правило, вопрос о налоговом равноправии; соглашения об установлении дипломатических и консульских отношений предусматривают взаимные налоговые льготы для дипломатических и консульских сотрудников.
1.3 Соответствие нормативных правовых актов о налогах и сборах Налоговому Кодексу РФ
Нормативный правовой акт о налогах и сборах признается не соответствующим Налоговому Кодексу, если такой акт: 1) издан органом, не имеющим в соответствии с НК РФ права издавать подобного рода акты, либо издан с нарушением установленного порядка издания таких актов; 2) отменяет или ограничивает права налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей либо полномочия налоговых органов, таможенных органов, органов государственных внебюджетных фондов, установленные НК РФ; 3) вводит обязанности, не предусмотренные НК РФ или изменяет определенное Кодексом содержание обязанностей участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, иных лиц, обязанности которых установлены НК РФ; 4) запрещает действия налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, разрешенные НК РФ; 5) запрещает действия налоговых органов, таможенных органов, органов государственных внебюджетных фондов, их должностных лиц, разрешенные или предписанные НК РФ; 6) разрешает или допускает действия, запрещенные НК РФ; 7) изменяет установленные НК РФ основания, условия, последовательность или порядок действий участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, иных лиц, обязанности которых установлены НК РФ; 8) изменяет содержание понятий и терминов, определенных в НК РФ, либо использует эти понятия и термины в ином значении, чем они используются в Кодексе; 9) иным образом противоречит общим началам и (или) буквальному смыслу конкретных положений Налогового Кодекса.
Нормативные правовые акты о налогах и сборах признаются не соответствующими Налоговому Кодексу при наличии хотя бы одного из вышеуказанных обстоятельств. Признание нормативного правового акта не соответствующим Налоговому Кодексу осуществляется в судебном порядке, если иное не предусмотрено Налоговым Кодексом. Правительство РФ, а также иной орган исполнительной власти или исполнительный орган местного самоуправления, принявшие указанный акт, либо их вышестоящие органы вправе до судебного рассмотрения отменить этот акт или внести в него необходимые изменения.
1.4 Принципы налогового права. Действие актов налогового законодательства во времени и пространстве
Принцип налогового права – исходное нормативно-руководящее начало (императивное требование), определяющее общую направленность правового регулирования общественных отношений по уплате налогов и связанных с ними отношений.
Правовые принципы имеют высокую степень обобщения, устойчивости, стабильности, находятся в определенной взаимосвязи друг с другом. Они используются как «ориентир» при принятии норм права, а также правоприменителями при разрешении ситуаций, четко правом не урегулированных.
Установление общих принципов налогообложения и сборов относится к совместному ведению РФ и ее субъектов (п.«и» ч.1 ст.72 Конституции РФ). Термин «общие принципы налогообложения и сборов в РФ» фактически равнозначен термину «принципы налогового права». В Налоговом кодексе также используется равнозначный термин «основные начала законодательства о налогах и сборах». Большинство основных принципов (начал) налогового права регламентируются в статье 3 НК РФ.
Итак, налоговым законом закреплены следующие основные начала законодательства о налогах и сборах:
1. Принцип законности. (Ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, обладающие установленными НК РФ признаками налогов или сборов, не предусмотренные НК РФ либо установленные в ином порядке, чем это определено НК РФ).
2. Принцип определенности, ясности и недвусмысленности правовой нормы. (При установлении налогов и сборов на высоте должна оставаться законодательная техника, поскольку налоговое законодательство направлено не только и не столько на специалистов в области налогообложения, а в большей степени на граждан и организации, которые не являются профессионалами в области налогов, налоговая норма должна излагаться простым и понятным языком).
3. Принцип обязательности уплаты налогов и сборов. (Каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. При установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога).
4. Принцип недискриминационного характера налогов и сборов. (Налоги и сборы не могут различно применяться исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных подобных критериев. Не допускается устанавливать дифференцированные ставки налогов и сборов, налоговые льготы в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала).
5. Принцип экономической обоснованности. (Налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Недопустимы налоги и сборы, препятствующие реализации гражданами своих конституционных прав. Не допускается устанавливать налоги и сборы, нарушающие единое экономическое пространство РФ и, в частности, прямо или косвенно ограничивающие свободное перемещение в пределах территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) или финансовых средств, либо иначе ограничивать или создавать препятствия не запрещенной законом экономической деятельности физических лиц и организаций).
6. Принцип установления всех элементов налогообложения. (При установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения. Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить).
7. Принцип обеспечения единого экономического пространства Российской Федерации. (Конституционный принцип единства экономического пространства, свободного перемещения товаров, услуг и финансовых средств, поддержки конкуренции, свободы экономической деятельности установлен ч. 1 ст. 8 Конституции РФ. Таким образом, установление налогов, препятствующих развитию единого экономического пространства путем, например ограничения объема перемещаемых из одного субъекта РФ, в другой товаров либо взимания налогов с налогоплательщиков иных регионов, является незаконным).
8. Принцип презумпции толкования в пользу налогоплательщика (плательщика сборов) всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах. (При рассмотрении налоговых споров, основанных на различном толковании налоговыми органами и налогоплательщиками норм законодательства о налогах и сборах судам необходимо оценивать определенность соответствующей нормы).
Как указывает Конституционный Суд РФ, применительно к актам налогового законодательства требование законно установленного налога и сбора относится не только к форме, процедуре принятия и содержанию такого акта, но и к порядку введения его в действие. Законодатель должен определять разумный срок, по истечении которого возникает обязанность каждого платить законно установленные налоги и сборы, с тем чтобы не нарушался конституционно-правовой режим стабильных условий хозяйствования, выводимый, в частности, из ч. 1 ст. 8 и ч. 1 ст. 34 Конституции РФ (Определение КС РФ от 08.04.2003 N 159-О).
Порядок вступления в силу актов налогового законодательства имеет значительную специфику по сравнению с источниками других отраслей права.
Так, акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных ст.5 НК РФ. Акты законодательства о сборах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования, за исключением случаев, предусмотренных ст.5 НК РФ.
Федеральные законы, вносящие изменения в НК РФ в части установления новых налогов и (или) сборов, а также акты законодательства о налогах и сборах субъектов Российской Федерации и нормативные правовые акты представительных органов муниципальных образований, вводящие налоги вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, но не ранее одного месяца со дня их официального опубликования.
Акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.
Акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, имеют обратную силу.
Акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.
Вышеуказанные положения распространяются также на нормативные правовые акты о налогах и сборах федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления.
ЛИТЕРАТУРА: [1, 3, 11, 21, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 30, 31].
|
