В зависимости от характера ставок различают налоги: регрессивные, пропорциональные, прогрессивные. При регрессивных налогах процент изъятия дохода уменьшается при возрастании дохода (косвенные налоги, налог на собственность). Пропорционально, независимо от размера дохода действуют одинаковые ставки. Прогрессивный процент изъятия возрастает с увеличением дохода (налог на прибыль).
Налог в зависимости от их использования делятся на общие и специальные. Общие налоги предназначены для финансирования текущих и капитальных расходов государственных и местных бюджетов, без закрепления за каким либо определенным видом доходов.
Специальные налоги имеют целевое назначение (фонды социального страхования, пенсионный фонд и др.).
Отличительные особенности налогов:
Обязательность
Безвозвратность
Безэквивалентность
Отсутствие целевого назначения
Равномерность уплаты
Функции налогов – это проявление их сущности в действии т.к. они являются способными выражать свойства налогов. Функции показывают, каким образом реализуются общественное назначение данной финансовой категории.
Переход на рыночные основы хозяйствования потребовал использования экономических методов руководства общественным производством, а неэффективность применявшихся ранее форм мобилизации в части дохода чистого дохода предприятий в бюджет обусловила коренное изменение системы доходных поступлений – она стала строиться на базе налоговых платежей; взаимоотношение предприятий с бюджетом были переведены на правовую основу, регулируемую законом.
Налоги, будучи особой сферой производственных отношений, являются своеобразной экономической категорией. Налоги выражают реально существующие денежные отношения, проявляющиеся во время изъятия части национального в пользу общегосударственных потребностей.
Экономическая сущность налогов характеризуется денежными отношениями, складывающимися у государства с юридическими и физическими лицами. Эти денежные отношения объективно обусловлены и имеют специфическое общественное назначение – мобилизацию денежных средств в распоряжении государства. Поэтому налог может рассматриваться в качестве экономической категории с присущими ей двумя функциями – фискальной и экономической (иногда вместо экономической выделяют регулирующую функцию) представлены в таблице 1.3.
Таблица 1.3.
Функции налога
|
Регулирующая
|
Фискальная
|
Социальная
|
1.Стимулирующая
|
1. Контрольная
|
|
2.Сдерживающая
|
2. Распределительная
|
3.Воспроизводственного назначения
|
Прежде всего, налоги выполняют фискальную функцию, с ее помощью формируются финансовые ресурсы государства, которые аккумулируют в бюджетной системе. В рамках фискальной функции различают: контрольную и распределительную подфункцию.
Контрольная функция - позволяет количественно отразить объемы налоговых поступлений и сопоставить их с потребностью государства финансовых ресурсов. На основе этой подфункции оценивается эффективность каждого налогового канала и налогового пресса.
Суть распределительной подфункции – заключается в распределении налогового времени между различными группами населения.
С помощью фискальной функции формируется бюджетный фонд. Налоги непосредственно связаны с распределительной функцией финансов в части перераспределения созданного ВНП между государством и юридическими и физическими лицами. Одновременно они выступают методом централизации ВНП в бюджете на общегосударственные потребности. Фискальная функция является важной в характеристике сущности налогов, она определяет их общественное назначение. Глядя на эту функцию государство, должно получать не просто достаточно налогов, а главное – надежных налогов. Налоговые поступления должны быть постоянными, стабильными, равномерно распределяться в региональном разрезе.
Постоянство означает, что налоги должны поступать в бюджет не в виде разовых платежей с неопределенными терминами, а равномерно на протяжении бюджетного года в четко установленные сроки. Так как назначение налогов заключается в обеспечении расходов государства, то сроки их поступлений должны быть согласованны с терминами финансирования расходов бюджета.
Стабильность поступлений определяется высоким уровнем гарантий того, что предусмотренные законом про бюджет на текущий год доходы будут получены в полном объеме. Бессмысленно устанавливать такие налоги, которые таких гарантий не дают, так как тогда неопределенной становится вся финансовая деятельность государства.
Равномерность распределения налогов в территориальном разрезе необходима для обеспечения достаточными доходами всех звеньев бюджетной системы. Без этого возникает потребность в значительном перераспределении денежных средств между бюджетами, что снижает уровень автономности каждого бюджета, степень регионального самоуправления и самофинансирования.
Налоги, как уже отмечалось, характеризуются движением стоимости от юридических и физических лиц к государству. Их выплата приводит к уменьшению доходов плательщика, причем регулирующая функция является объективным явлением, то влияние налогов осуществляется независимо от воли государства, которое их устанавливает. Вместе с тем, государство может сознательно использовать налоги с целью регулирования определенных процессов в социально-экономической жизни общества.
Реализуя эту функцию, государство влияет на производство, стимулируя или сдерживая его развитие, усиливая или ослабевая накопление капитала, расширяя или уменьшая платежеспособный спрос населения.
Использование налогов в качестве финансовых регуляторов – очень сложное и тонкое дело. Тут не может быть главного и второстепенного – все главное. Иногда незначительные детали в налогообложении могут коренным образом изменить суть влияния налога: сделать его прямо противоположным по сравнению с предусмотренным. Проблема заключается в том, что налоги затрагивают все общество, а это – безграничная гамма интересов, учесть которые очень тяжело, но крайне необходимо. Не может быть оценки регулирующей функции по сальдовому методу - чего больше позитивного или негативного. Само по себе присутствие негативного влияния, даже незначительного, свидетельствует о недостатке того или другого налога.
Налоги и их функции отражают базисные отношения, которые используются государством в налоговой политике через широкий арсенал надстроечных инструментов (налоговых ставок, способов обложения, льгот и т. д.).
Конкретными формами проявления категории налога являются все виды налоговых платежей, устанавливаемых законодательными властями. С организационно правовой стороны налог – это обязательный платеж, поступающий в бюджетный фонд в определенных законом размерах и в определенные сроки. Совокупность разных видов налогов, в построении и методах, исчисления которых реализуются определенные принципы, образует налоговую систему страны.
Налоги являются экономической базой функционирования государства и важнейшей финансовой формой регулирования рыночных отношений. Налоги - главный доход государственной казны. В мире они составляют от 80 % до 97 % доходной части государственного бюджета. Все, сто связано с потреблением государства, заложено в налогах.
Налоги – это плата обществу за выполнение государством его функций, это отчисление части стоимости валового национального продукта на общественные потребности, без удовлетворения которых современное общество существовать не может. Налоги устанавливаются для содержания государственных структур и для финансового обеспечения выполнения ими функций государства – управления, обороны, социальных и экономических функций.
Классификация налогов по экономическому содержанию
|
Налоги на доход
|
Налоги на потребление
|
Налоги на имущество
|
Социально-экономическая сущность налогов – рассматривается в 3-х аспектах:
Налоги как историческая категория.
Налоги как экономическая категория.
Налоги как финансовая категория.
Как историческая категория возникновение налогов связана с образованием государства и его институтов.
Налоги, как экономическая категория – это обязательные платежи и безвозмездные платежи, взимается государством с юридических и физических лиц в соответствии с установленными ставками и сроками.
Налоги как финансовая категория – представляет собой специфическую формулу производственных отношений, так как они участвуют в процессе перераспределения национального дохода.
Принципы налогообложения:
стимулирование предпринимательской деятельности и инвестиционной активности;
стимулирование научно-технического прогресса, технологического обновления производства;
обязательность;
экономическое осмысление;
доступность;
равенство и недопущение проявлений налоговой дискриминации.
Каждый вид налога имеет свои специфические черты, функциональное назначение и занимает свое место в налоговой системе.
Среди налогов, поступающих в бюджет, есть прямые и непрямые. Прямые - устанавливаются непосредственно относительно плательщиков. Их размер зависит от объекта налогообложения, а непрямые (косвенные) налоги включаются в цену товаров и услуг. Для отдельного плательщика их размер прямо не зависит от его доходов.
Налоги участвуют в образовании цены товара (услуг). Так прямые налоги включатся в цену на стадии производства, непрямые – на стадии реализации.
Важнейшими видами прямых налогов на Украине являются:
налог на прибыль;
налог с дохода физических лиц
В настоящее время прямые налоги составляют основу налоговых систем государств с развитой рыночной экономикой.
Преимущества прямых налогов в следующем:
они дают возможность установить прямую зависимость между доходами плательщика и платежами в бюджет;
являются важными финансовыми рычагами регулирования экономических процессов (инвестиций, накопления капитала и др.);
способствуют распределению налогового бремени.
Недостатками являются:
прямая форма налогообложения требует сложного механизма взимания налогов, т.к. связана с методикой ведения бухгалтерского учета и отчетности;
контроль поступления прямых налогов требует существенного расширения аппарата;
требуется определенное развитие рыночных отношений, т.к. в условиях реального рынка формируется реальная цена.
Непрямыми (косвенными) налогами выступают: налог на добавленную стоимость, акцизный сбор, представленые в таблице 1.4.
При взимании косвенных налогов принимают участие три субъекта: субъект налога, носитель налога и налоговый орган.
К преимуществам косвенных налогов относятся:
Простота уплаты и регулярность поступления средств в бюджет.
Косвенный налог завуалирован в цене товара.
Определен размером потребления, удобством уплаты во времени.
К недостаткам косвенных налогов относятся:
Ограничение размера прибыли, т.к. в условиях конкуренции не всегда возможно повышать цены.
Налоги взимаются с покупателя, независимо от его дохода.
В условиях нестабильной экономики, повышения цен, инфляции косвенные налоги представляют особый интерес как средство влияния на уровень цен в стране, как регулятор потребления.
Таблица 1.4.
Косвенные налоги
|
НДС
|
Акцизный сбор
|
Таможенная пошлина
|
Сбор на геологоразведочные работы
|
В наше время расширилась сфера функционирования косвенных налогов, возросло их значение в перераспределении национального дохода, они стали важным способом влияния на процесс потребления, а отсюда и на процесс производства. Непрямые налоги играют очень важную роль в формировании доходов бюджета.
Понятие и порядок начисления налога на добавленную стоимость (НДС)
Налоговаяя система большинства стран мира, в том числе и Украины, строится на сочетании прямых и косвенных налогов. Первые устанавливаются непосредственно на доход или имущество налогоплательщика, вторые включаются в виде надбавки в цену товара или тарифа на услуги и оплачиваются потребителем.
При прямом налогообложении денежные отношения возникают между государством и самим плательщиком, вносящим налог непосредственно в казну; при косвенном – субъектом этих отношений становится продавец товара или услуги, выступающий посредником между государством и плательщиком (потребителем товара или услуги).
Налог на добавленную стоимость (НДС) существует во многих странах с рыночной экономикой. Этот налог представляет собой вид косвенного налога на товары и услуги, влияющего на процесс ценообразования и структуру потребления. Представляет собой форму изъятия в бюджет части прироста стоимости, которая создается на всех стадиях производства — от сырья до предметов потребления.
НДС изобретен французским экономистом М. Лоре для замены налога с оборота и впервые введен во Франции в 1954 г. НДС — продукт длительной эволюции налога с оборота, который был введен во Франции в 1920 г., а в 1936 г. преобразован в налог на производство. После 1948 г. была предусмотрена его разбивка по срокам.
После введения налога на добавленную стоимость во Франции этот налог получил распространение в странах — членах ЕЭС (например, в Великобритании с 1973 г.) и некоторых других промышленно развитых странах мира. Переход к налогу на добавленную стоимость в странах Западной Европы происходил в период реформирования экономики и решения макроэкономических задач. Он активно используется в моделях экономических систем и выполняет важную роль в регулировании товарного спроса.
Рассмотрим значение НДС в налоговой системе отдельных стран. В программе унификации налогообложения в рамках ЕС проблемы НДС занимают одно из центральных мест. Более того, наличие НДС является обязательным условием членства в Союзе. И это не случайно. В ретроспективе некоторые ведущие страны ЕС, например, Франция, к началу формирования Общего рынка широко использовали косвенные налоги. И поэтому наиболее приемлемым вариантом в постепенном сближении налогообложения стран ЕС, - а это считалось одной из важных задач с самого начала интеграционных процессов в Западной Европе, - рассматривалось формирование единых основ косвенного обложения; применительно к налогам на потребление важнейшая роль отводилась унификации использования НДС.
За время западноевропейской интеграции унификация косвенного налогообложения и особенно НДС продвинулась достаточно далеко. В большинстве стран ЕС НДС является ныне единственным налогом на потребление; в некоторых странах одновременно используется налог на продажи (например, в Германии).
Рассмотрим ставки этого налога по странам (таблица 1.5).
Кроме сниженных ставок по НДС, в странах ЕС используются еще два вида льгот по этому налогу:
освобождение от НДС;
использование так называемой нулевой ставки.
В первом случае производитель продает свою продукцию без взимания НДС со своих потребителей (и соответственно не платит его в бюджет), но в то же время не получает права на возмещение НДС на материальные ценности, закупленные им для использования в процессе производства данной продукции. Иначе говоря, от НДС освобождается лишь та часть добавленной стоимости, которая относится к продаваемым товарам и услугам; но одновременно производитель должен оплачивать НДС на закупленные и использованные им сырье и материалы. Иными словами, это освобождение имеет частичный характер.
Нулевая ставка - полностью освобождает производителя от НДС. Одновременно производитель получает право на возмещение НДС, уплаченного им при закупке сырья и материалов.
Таблица 1.5.
Ставки налога на добавленную стоимость в странах ЕС, 2000 г.
Страны
|
Стандартная ставка (%)
|
Сниженная ставка (%)
|
Страны
|
Стандартная ставка (%)
|
Сниженная ставка (%)
|
Австрия
|
20
|
10
|
Италия
|
19
|
4; 9; 13
|
Бельгия
|
20.5
|
1; 6; 12
|
Люксембург
|
15
|
3; 6; 12
|
Дания
|
25
|
|
Нидерланды
|
17.5
|
6
|
Финляндия
|
22
|
6; 12
|
Португалия
|
17
|
5
|
Франция
|
18.6
|
2.1; 5.5
|
Испания
|
16
|
4; 7
|
Германия
|
15
|
7
|
Швеция
|
25
|
12; 21
|
Греция
|
18
|
4; 8
|
Великобритания
|
17.5
|
8
|
Ирландия
|
21
|
2.5; 12.5
|
|
|
|
Нулевая ставка - полностью освобождает производителя от НДС. Одновременно производитель получает право на возмещение НДС, уплаченного им при закупке сырья и материалов.
Широкое распространение в странах ЕС льгот в виде сниженной ставки.
Нулевая ставка используется в таких странах ЕС, как Великобритания, Италия, Бельгия, Швеция, Финляндия, Ирландия.
В целом данные таблицы 1.5 свидетельствуют о наличии достаточно высоких ставок НДС в странах ЕС. В некоторых из них (например, в Швеции, Финляндии, Дании) эти ставки превышают максимальные ставки, рекомендуемые руководящими органами ЕС (14-20% по основным группам товаров, при разрешении использовать более низкие ставки для некоторых социально-значимых групп). Это свидетельствует о незавершенности процесса унификации налогообложения в странах ЕС даже в сфере косвенного обложения (по прямому налогообложению межстрановые различия еще больше).
Что касается западноевропейских стран, не входящих в ЕС, то ставки НДС в них весьма различны (в Норвегии до 1 января 1955 г. 22%, в последующий период - 23%; в Швейцарии - 6.5%). Высокий уровень ставок налога на добавленную стоимость в странах ЕС, виден из сопоставлений со странами, ограничивающими использование косвенных налогов вообще и НДС в частности. Например, в США, где НДС не используется, ставка налога на продажи колеблется по штатам от 3 до 8.25%; в Канаде ставка НДС составляет 7.5-8%, в Японии - 3%. Фискальную роль современных налогов на потребление (с решающей долей НДС) можно выявить на базе оценки доли этих налогов в общих налоговых поступлениях. В целом по развитым странам налоги на потребление составляют около 28% всех налоговых поступлений. Однако существуют большие межстрановые колебания этого показателя (ниже 10% в США и Японии и около 15% в Канаде и Швейцарии, 40-50% в Португалии, Греции, Исландии, Ирландии). Мы видим, что налоги на потребление играют незначительную фискальную роль в США, Японии, Канаде и Швейцарии (группе стран с мощным общественным мнением против косвенного налогообложения). В остальных странах эта роль достаточно весома, по сути, приближаясь к роли индивидуального подоходного налога (кроме Франции и Греции).
Система применения НДС регулируется Законом Украины от 03.04.1997г. № 168/97- ВР “О налоге на добавленную стоимость» и Инструкцией, а также многочисленными нормативными документами. В закон и во все виды документов постоянно вносятся изменения и дополнения.
В украинском законодательстве этот налог появился не так давно и явился отражением глубочайших изменений, происходящих в стране. Начатые реформы сами продиктовали необходимость изменения налоговой системы страны, невозможность существования и нормального функционирования государства и субъектов экономических отношений без системы налогообложения и законодательной базы, без которой эта система не действенна вовсе. Рыночная экономика, которая так стремительно разрушала старые экономические связи, устаревшие хозяйственные отношения, не могла не повлечь за собой изменения в структуре государственных доходов, которые, как известно при директивном хозяйствовании существенно отличаются от рыночных. На первый план по значимости выходят налоговые платежи, они становятся приоритетным источником формирования доходов государственного бюджета.
Переход к косвенному налогообложению в Украине обусловлен необходимостью
гармонизации налоговой системы страны с налоговыми системами стран Западной Европы;
наличия стабильного источника бюджетных доходов;
систематизации налогов.
В промышленно развитых странах удельный вес НДС в налоговых бюджетных поступлениях составляет в среднем 25, ключение составляет Франция, где его доля в налоговых поступлениях значительно выше — около 40%..
В Украине НДС занимает первое место среди налоговых поступлений в доходную часть государственного бюджета (около 45%), что составляет свыше 28% всех доходов бюджета.
Наряду с объективными причинами существует и ряд субъективных причин. Их можно объяснить изменением психологии человека в условиях рыночных отношений.
Во-первых, появилось право каждого на свободную предпринимательскую деятельность.
Во-вторых, изменились отношения между государством и хозяйствующим субъектом, который стал свободен.
Эти причины повлекли за собой необходимость стратегического, предельно дифференцированного подхода к доходам граждан, что особенно активно претворяется сейчас. Мы наблюдаем за постепенным отлаживанием налоговой системы, появлением новых налогов и отмиранием некоторых устаревших видов налогов.
Любая бухгалтерия, как сердце предприятия, особенно чувствительна к изменениям в налогах. От четкости или не четкости налоговой системы, непосредственно зависит планирование и прогнозирование в организации. Зависят взаимозачеты с бюджетом, в их правильности, в их быстроте и своевременности которых последний, на мой взгляд, заинтересован не меньше первого. Таким образом, надо решить проблемы единой ответственности всех хозяйствующих субъектов перед бюджетом, единой для бухгалтерий всех организаций форм отчетности и порядка исчисления налогов и не налоговых платежей с дифференциацией только по ставкам, а не по порядку и “технической” работе.
Налог на добавленную стоимость является одним из наиболее сложных для понимания и расчета налогов в Украине. Для понимания принципов построения налога на добавленную стоимость требуется изучить законодательную базу (закон, инструкцию, различные изменения и дополнения к этим документам), относящуюся к данному вопросу и выяснить ряд основных проблем.
Для понимания структуры налога требуется выяснить такие вопросы, как:
субъекты и объекты обложения налогом на добавленную стоимость,
принципы определения налогооблагаемой базы,
ставки и сроки уплаты налога, и порядок его исчисления,
порядок ведения бухгалтерского учета по данному налогу и некоторые другие.
Налог на добавленную стоимость (НДС) был введен в Украине с 1 января 1992 года в соответствии с Законом Украины “О налоге на добавленную стоимость” от 20 декабря 1991 года.
26 декабря 1992 года был подписан Декрет Кабинета Министров Украины “О налоге на добавленную стоимость”, который начал действовать с 1993 года. С учетом дополнений и изменений, которые вносились в последующих периодах, указанный Декрет регламентировал порядок исчисления и уплаты НДС на протяжении 1993 - 1997 г. (до 1 октября 1997 года).
С 1 октября 1997 года порядок исчисления и уплаты НДС регламентируется следующими основными нормативными документами:
- Законом Украины “О налоге на добавленную стоимость” от 3 апреля 1997 года;
- Законом Украины “О внесении изменений к Закону Украины “О налоге на добавленную стоимость” от 26 сентября 1997 года;
Плательщиком НДС является конечный потребитель, поэтому в соответствии с принятыми принципами классификации налогов НДС обычно относят к категории косвенных налогов. Вместе с тем в некоторых случаях НДС приобретает признаки прямого налога:
при реализации товаров (работ, услуг) внутри предприятия для нужд собственного потребления;
при налогообложении строительства, выполняемого хозяйственным способом.
Например, в первом случае — при реализации товаров (работ, услуг) внутри предприятия, для нужд собственного производства, затраты по которым не относятся на издержки производства, — обороты по реализации являются объектом обложения НДС, поскольку предприятие не продает произведенные товары (работы, услуги) и, следовательно, не перекладывает сумму налога на покупателя, а уплачивает НДС за счет собственной прибыли. НДС в описанной ситуации приобретает форму прямого налога.
НДС взимается с каждого акта продажи. Теоретически объектом налогообложения в данном случае является добавленная стоимость, которая определяется посредством исключения из объема продукции (в денежном выражении) стоимости потребленных на ее производство сырья, материалов, полуфабрикатов, приобретенных со стороны, и некоторых других затрат. Добавленная стоимость включает заработную плату с отчислениями на социальное страхование, прибыль, проценты за кредит, расходы на рекламу, транспорт, электроэнергию и т. п.
Сумма НДС определяется на всех стадиях технологической цепочки вплоть до конечного потребителя как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога, уплаченными поставщикам за материальные ресурсы, топливо, работы, услуги, стоимость которых относится на издержки обращения. НДС включается поставщиком (продавцом) в цену продукции, реализуемой потребителям (покупателям). При исчислении суммы НДС базой выступает прирост стоимости на данной стадии производства (перепродажи). Предприятия являются только сборщиками этого вида налога, фактическими плательщиками выступают конечные потребители товаров, работ или услуг.
Налог на добавленную стоимость представляет собой часть новообразованной стоимости и является косвенным налогом, уплачиваемым в Государственный бюджет на каждом этапе производства товаров, выполнения работ, предоставления услуг.
Особенностью Закона Украины от03.04.97г. №168/97-ВР «О налоге на добавленную стоимость» является то, что его положения "вобрали" в себя все операции воедино, в отличие от предыдущих периодов, в которых почти каждая операция оговаривалась отдельным документом. Новый Закон определяет плательщиков налога на добавленную стоимость, объекты, базу и ставки налогообложения, перечень необлагаемых налогом и освобожденных от налогообложения операций, особенности обложения налогом экспортных и импортных операций, понятие налогового учета, налоговой накладной, порядок учета, отчетности и внесения налога в бюджет.
Налоговое обязательство – общая сумма налога, полученная (начисленная) плательщиком налога в отчетном периоде, определенная согласно настоящему Закону.
Налоговый кредит – сумма, на которую плательщик налога имеет право уменьшить налоговое обязательство отчетного периода, определенная согласно настоящему Закону.
Плательщик налога – лицо, которое согласно настоящему Закону обязано осуществлять удержание и внесение в бюджет налога, уплачиваемого покупателем, или лицо, которое ввозит (пересылает) товары на таможенную территорию Украины.
Плательщики налога. В отличие от предыдущих законодательных актов в Законе появляется понятие "регистрация лиц в качестве плательщиков налога на добавленную стоимость". Иными словами, если предприятие является плательщиком налога на добавленную стоимость, то оно должно зарегистрироваться в налоговом органе как плательщик НДС.
После регистрации лицам — плательщикам НДС выдается "Свидетельство о регистрации" с присвоением индивидуального номера плательщика НДС. Свидетельство о регистрации действует до даты его аннулирования, которое происходит в случаях если:
вновь созданный субъект предпринимательской деятельности по итогам деятельности снимается с учета как плательщик НДС;
зарегистрированное в качестве плательщика налога лицо прекращает деятельность согласно решению о ликвидации такого плательщика налога;
согласно статьи. 2 Закона «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.1997г. №168/97-ВР, которой плательщиком налога является:
лицо, объем налогооблагаемых операций по продаже товаров (работ, услуг) которого в течение какого-либо периода из последних двенадцати календарных месяцев превышал 3600 не облагаемых минимумов доходов граждан.
лицо, ввозящее товары на таможенную территорию Украины или получающее от нерезидента работы (услуги) для их использования или приобретения на таможенной территории Украины, за исключением физических лиц, не зарегистрированных как плательщики налога, в случае если такие физические лица ввозят (пересылают) товары (предметы) в объемах, не подлежащих налогообложению согласно законодательству;
лицо, которое на таможенной территории Украины предоставляет услуги, связанные с транзитом пассажиров или грузов через таможенную территорию Украины.
Объекты налогообложения, определенные статьей 3 настоящего Закона, за исключением операций, освобожденных от налогообложения, и операций, к которым применяется нулевая ставка согласно настоящему Закону, облагаются налогом по ставке 20%.
Объектами налогообложения являются операции, связанные:
с продажей товаров (услуг) на таможенной территории Украины. Под продажей товаров следует понимать любые операции, осуществляемые согласно договорам купли-продажи, мены, поставки и другим гражданско-правовым договорам, предусматривающим передачу прав собственности на такие товары за компенсацию, а также операции по бесплатному предоставлению товаров. К продаже не относятся операции по передаче товаров на условиях комиссии (консигнации), поручения, хранения, аренды, других гражданско-правовых договоров, не предусматривающих передачу права собственности на такие товары другому лицу.
Под продажей услуг (работ) следует понимать любые операции гражданско-правового характера по предоставлению услуг, работ, права на пользование или распоряжение товарами или нематериальными активами, а также по предоставлению любых иных, нежели товары, объектов собственности за компенсацию, а также операции по бесплатному предоставлению работ (услуг). В частности, к продаже услуг (работ) можно отнести предоставление права на пользование или распоряжение товарами в рамках договоров аренды (лизинга), продажу, лицензирование или другие способы передачи права на патент, авторское право, торговый знак, другие объекты права интеллектуальной собственности;
с ввозом на территорию Украины товаров, получением работ (услуг), предоставляемых нерезидентами для их использования на таможенной территории Украины;
с вывозом товаров за пределы таможенной территории Украины и предоставлением услуг, выполнением работ для их использования за пределами таможенной территории Украины;
положениями Закона разграничены операции, по которым налог на добавленную стоимость не взимается. Так существуют операции, которые не являются объектом налогообложения, и операции, освобожденные от налогообложения. На первый взгляд, разницы между такими операциями в части налогообложения нет — ни по одним, ни по другим НДС не исчисляется. Однако операции, оговоренные статьей 5 Закона (освобождение от налогообложения), по своей сути "подходят" под определение объекта налогообложения, но по ним применяется льгота. Например, статья 5 Закона оговаривает операции по продаже и доставке периодических изданий, по продаже детского питания через специализированные молочные кухни. Операции, приведенные в статье 3 Закона (не являющиеся объектом налогообложения), по своей природе не могут быть объектом исчисления налога на добавленную стоимость. Например, предоставление услуг по страхованию и перестрахованию (п.п. 3.2.3)
Ставки налога. Согласно Закону статья 6, существуют две ставки налога на добавленную стоимость: 20% базы налогообложения и 0%.
Налог по нулевой ставке исчисляется в отношении операций по:
продаже товаров, вывезенных (экспортированных) плательщиком налога за пределы таможенной территорий Украины;
продаже работ (услуг), предназначенных для использования и потребления за пределами таможенной территории Украины;
продаже товаров предприятиями розничной торговли, расположенными на территории Украины, в зонах таможенного контроля (беспошлинных магазинах); в соответствии с порядком, установленным Кабинетом Министров Украины.
предоставлению транспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов за пределами таможенной границы Украины.
База налогообложения операций по продаже товаров (работ, услуг) определяется исходя из договорной стоимости, которая включает в себя определенную по свободным или регулируемым ценам стоимость, акцизный сбор (для подакцизных товаров), ввозную таможенную пошлину, прочие налоги и сборы, за исключением налога на добавленную стоимость, включенного в стоимость таких товаров.
Для товаров, ввозимых на таможенную территорию Украины, базой для исчисления налога на добавленную стоимость является договорная стоимость таких товаров, но не ниже таможенной стоимости, указанной во ввозной таможенной декларации, с учетом расходов на перевозку, страхование, уплату таможенных сборов и пошлин, акцизного сбора (для подакцизных товаров). Определенная таким образом стоимость пересчитывается в украинские гривны по валютному курсу Национального банка Украины, действовавшему на момент растамаживания.
Для работ (услуг), выполняемых или предоставляемых нерезидентами на таможенной территории Украины, базой налогообложения является договорная стоимость с учетом акцизного сбора, а также иных налогов и сборов, за исключением налога на добавленную стоимость, включаемого в цену продажи работ (услуг) согласно законам Украины по вопросам налогообложения.
В случае продажи на таможенной территории Украины готовой продукции, изготовленной на территории Украины из давальческого сырья нерезидента, базой налогообложения является договорная стоимость. При этом налог уплачивается в бюджет в порядке, предусмотренном для налогообложения импортируемых товаров. Ответственность за уплату налога несет отечественный переработчик.
Если продажа товаров (услуг) осуществляется без оплаты или с частичной оплатой их стоимости денежными средствами, в рамках бартерных операций, натуральных выплат в счет оплаты труда, передачи товаров (услуг) в пределах баланса плательщика налога, для непроизводственного использования, расходы на которые не относятся на валовые расходы и не подлежат амортизации, а также связанному с продавцом лицу, то база налогообложения определяется исходя из фактической цены операции, но не ниже обычных цен. Под обычной ценой в данном Законе понимается цена продажи товаров (работ, услуг) продавцом за денежные средства, которая может быть получена при обычных условиях ведения хозяйственной деятельности. Плательщик налога по требованию проверяющих налоговых служб обязан предоставить обоснование уровня таких цен.
На наш взгляд, нельзя согласиться с мнением отдельных авторов, которые признают за обычные условия хозяйственной деятельности только условия при денежной форме расчетов, а бартерные исключают из "обычных" условий. Ведь на сегодняшний день для большинства наших предприятий именно бартер является обычной, а порой и единственной формой расчета. Это имеет значение в случае продажи товаров по ценам ниже себестоимости.
На практике, конечно, цена за одну и ту же единицу товара может быть разной при разных формах расчетов. К примеру, поставщик может на товар, который стоит 100 у. е. при расчете по безналичному расчету на условиях предоплаты предоставить скидку 10%, т.е. продать за 90 у. е. Если этот товар продается за наличные деньги, то размер скидки может быть выше. То есть, более обоснованно при установлении обычной цены исходить из аналогов, которые можно обосновать документально.
А теперь отметим, что такое "связанное лицо". В западной практике учета такое понятие применяется давно. Теперь и в учете наших предприятий и банков этот термин также применим.
Согласно закону о налогообложении прибыли предприятий (п. 1.26) связанное лицо — лицо, соответствующее какому-либо из приведенных признаков:
юридическое лицо, которое осуществляет контроль над плательщиком налога или контролируется таким плательщиком налога. Например, юридическое или физическое лицо, будучи учредителем другого юридического лица, является связанным лицом по отношению к учрежденному предприятию;
физическое лицо или члены семьи физического лица, осуществляющие контроль над плательщиком налога;
должностное лицо плательщика налога, уполномоченное осуществлять от имени плательщика налога юридические действия;
а также члены семьи должностного лица.
Под осуществлением контроля следует понимать владение наибольшей долей (паем, пакетом акции) уставного фонда плательщика налога или управление наибольшим количеством голосов в руководящем органе такого плательщика налога, или владение долей уставного фонда не менее 20 процентов от размера уставного фонда плательщика налога. В каждом предприятии целесообразно утвердить перечень "связанных лиц" и контролировать расчеты с ними.
Любому лицу, которое регистрируется в качестве плательщика налога на добавленную стоимость, присваивается индивидуальный налоговый номер, который используется для взимания данного налога.
Сроки подачи заявления на регистрацию плательщика НДС определены п. 9.4. ст. 9 Закона об НДС и Положением, о Реестре плательщиков НДС. Регистрационное заявление должно быть подано (направлено) в ГНИ не позднее 20 (двадцатого) календарного дня, следующего за последним 12-месячного периода, указанного в п. 2.1. ст. 2 Закона об НДС, а для лиц подпадающих под определение п. 2.3. ст.2 (торговля за наличность), - не позднее чем за 10 календарных дней до начала осуществления предпринимательской деятельности по торговле за наличность. Регистрационное заявление может быть, направлено в адрес ГНИ по почте с уведомлением о вручении. ГНИ обязана в течение 10 рабочих дней предоставить заявителю (направить по почте с уведомлением о вручении за счет заявителя) свидетельство о регистрации в качестве плательщика НДС.
Статьей 87 Гражданского процессуального кодекса Украины определено, что сроки (учитываемые в днях) исчисляются со дня, следующего после дня, с которого наступает предельный срок исполнения. При этом в случае если конечный срок (десятый, двадцатый день) наступает в нерабочий или праздничный день, последний день регистрации наступает в первый после него (праздничного, нерабочего) рабочий день.
Обязательно, необходимо использовать индивидуальный налогововый номер, полученный при регистрации при оформлении всех видов документов, связанных с расчетами по приобретенным товарам, учетом и составлением отчетности по налогу на добавленню стоимость, оформлении налогового кредита.
Свидетельство про регистрацию действует до даты его аннулирования, одновременно с аннулированием Свидетельства органы государственной налоговой службы осуществляют исключение плательщика налога на добавленную стоимость с Реестра плательщиков налога на добавленную стоимость.
База налогообложения по НДС определяется по формуле (прямой метод):
БНО = (С +П) +ТП +АС +ДН, [1;1]
где С – себестоимость,
П – прибыль,
ТП – таможенная пошлина (с учетом таможенных сборов);
АС – акцизный сбор;
ДН - др. налоги, которые включаются в цену.
База налогообложения по НДС для ввезенных (купленных) товаров определяется по формуле:
БНО = (ТС + ТР + СР +ПР) +ТП +АС +ДН, [1;2]
где ТС – таможенная стоимость в национальной валюте,
ТР – транспортные расходы,
СР – расходы по страхованию до пункта пересечения таможенной границы Украины;
ПР – прочие виды расходов (брокерские, агентские, комиссионные);
ТП – таможенная пошлина.
Для определения суммы налога применяется формула:
НДС = БНО х 20% : 100 [1;3]
Сумма НДС, которая подлежит уплате в бюджет - определяется как разность между общей суммой налоговых обязательств, которые возникли в связи с продажей товаров (работ, услуг) на протяжении отчетного периода и суммой налогового кредита, который сформировался на протяжении одного и того же периода.
НДС = НО – НК [1;4]
Рассмотрим механизм уплаты НДС и порядок взаимоотношений плательщиков и бюджета на упрощенном примере. Выделим условную технологическую цепочку, включающую производство сырья, деталей и комплектующих, готовой продукции, а также движение этой продукции по товаропроводящей сети, состоящей из предприятий оптовой и розничной торговли и заканчивающейся конечным потребителем.
Конечный потребитель по закону не является плательщиком НДС, но в цене товара, приобретенного им, содержится некая сумма налога на добавленную стоимость НДС.
Каждое предприятие получает НДС от покупателя и в то же время уплачивает НДС поставщику. В бюджет предприятие перечисляет разницу (Δ) между полученными и уплаченными налогами.
На каждом этапе цепочки к стоимости приобретенного товара добавляется новая стоимость, которая является объектом налогообложения, и величину Δi можно рассматривать как налог на созданную на данном этапе добавленную стоимость. Так, Δ3 — это налог на добавленную стоимость, созданную на предприятии, производящем готовую продукцию. Стоящее в начале цепочки предприятие не имеет поставщика (или допустим, что уплаченный НДС равен нулю), а потому полностью перечисляет в бюджет полученный НДС.
Просуммируем платежи в бюджет всех предприятий-плательщиков:
НДСбюд = ∑ Δ1 = (НДС1 - 0) + (НДС2 – НДС1) + (НДС3 – НДС2) + (НДС4 – НДС3) + +(НДСкп – НДС4) = НДСкп,
В результате получим, что в бюджет поступила сумма, равная НДС, т. е. налог в рассматриваемой цепочке полностью оплачен конечным потребителем, а суммы налога, перечисленные предприятиями-плателыциками, — это только соответственным образом распределенная между ними величина НДС.
Итак, НДС как одна из форм косвенных налогов попадает в бюджет от граждан — физических лиц, но сами граждане его не вносят. Однако, приобретая товары, в цену которых уже включен этот налог, они являются его носителями, хотя перечисляют НДС в бюджет не они, а продавцы соответствующих товаров. НДС, как и вообще косвенные налоги, реально платят те, кто тратит свои доходы. Косвенных налогов больше платят те, кто приобретает товаров на большую сумму. Косвенные налоги — это налоги на расходы. Кто больше расходует, тот больше и платит.
Рассмотрим структуру поступлений и место налога на добавленную стоимость в налоговых поступлениях в Государственный бюджет Украины. Как видно из приведенного рис.1.2 в 2004 году НДС составляет 43,5% поступлений в Государственный бюджет Украины.
Рис. 1.2. Удельный вес НДС во всех налоговых поступлений в Госбюджет Украины за 2004г.
Рис.1.3. Удельный вес НДС во всей доходной части госбюджета Украины
за 2004 г.
Исходя, из приведенных данных можно сделать вывод, что налог на добавленную стоимость есть одним из ведущих и наиболее прибыльных для государства налогом. Так как налоговые поступления составляют приблизительно половину доходов Государственного бюджета, а налог на добавленную стоимость - половину налоговых поступлений, (рис 1.2. ) то выходит, что налог на добавленную стоимость составляет приблизительно 25% всех доходов Государственного бюджета Украины. (Рисунок 1.3.) Так своевременное и в полном объеме взыскание налога на добавленную стоимость значительным образом влияет вообще на доход бюджета. |
