Функциональная калькуляция себестоимости
Скачать 441.96 Kb.
|
332 Рис. 10.1. Пример двухэтапного процесса распределения затрат для традиционной (а] и функциональной [б] систем калькуляции затрат В ходе второго этапа двухэтапного процесса распределения происходит распределение затрат центров издержек (пулов) по продуктам или другим выбранным целевым затратам. В традиционных системах осуществляется отслеживание накладных расходов до продуктов, что осуществляется на основе небольшого числа факторов издержек второго этапа, которые изменяются пропорционально объему выпускаемой продукции. Вместо термина «фактор издержек» все чаще приме- 10. Функциональная калькуляция себестоимости 333 няются и такие термины, как «база распределения» или «ставка распределения накладных расходов». В качестве таких баз, которые, как правило, используются в традиционных системах, выступают часы труда основных работников или работы оборудования. И наоборот, в функциональных системах на втором этапе применяется много факторов издержек, в том числе и не связанные напрямую с объемом производства. Например, число прогонов продукции (циклов обработки) при ее производстве — для планирования производственной деятельности или число заказов на закупку материалов — для закупочной деятельности. Еще одним отличительным свойством является то, что традиционные системы, как правило, распределяют затраты на вспомогательную деятельность по производственным центрам. Эти затраты сливаются с затратами самих производственных центров и в таком виде входят в ставки накладных расходов производственных центров. В функциональных системах, наоборот, наблюдается тенденция выделять отдельные ставки для факторов издержек по всем центрам поддержки и распределять затраты на вспомогательные виды деятельности непосредственно на целевые затраты без этапа перераспределения их на производственные центры. Следовательно, основные отличия функциональных систем заключаются в том, что в них используется гораздо больше центров издержек и факторов издержек на втором этапе. В результате этого функциональные системы могут более точно измерять ресурсы, приходящиеся на целевые затраты. Традиционные системы калькуляции затрат показывают затраты менее точно, поскольку в них используются факторы издержек, не отражающие причинно-следственной зависимости между расходами на вспомогательную деятельность и целевыми затратами. Появление функциональных систем В 80-е годы XX в. ограничения традиционных систем калькуляции себестоимости продукции начали подвергаться в печати настойчивой критике. Эти системы были разработаны много десятилетий назад, когда большинство компаний выпускало узкий ассортимент продукции и доминирующими затратами были расходы на труд основных работников и основные производственные материалы. Накладные расходы были относительно небольшими, а отклонения, возникающие из-за неправильного распределения накладных расходов, незначительны. Затраты на обработку информации были высокими, и поэтому трудно было оправдать применение сложных методов распределения накладных расходов. В настоящее время компании выпускают широкий ассортимент продукции; затраты на труд основных работников представляют только небольшую часть общих расходов, а накладные расходы являются значительными. В этих условиях упрощенные способы распределения накладных расходов на основе все более снижающейся базы труда основных работников не могут быть оправданы, особенно теперь, когда затраты на обработку информации больше не являются препятствием для внедрения более современных систем учета затрат. Более того, интенсивная глобальная конкуренция 80-х годов сделала ошибки В результате неправильных решений на основе недостаточной информации более вероятными и более дорогостоящими. За эти годы возросла альтернативная стоимость плохой системы информации и снизились расходы на ведение более современных систем учета затрат, а также вырос спрос на более точные данные по себестоимости продукции, о чем свидетельствуют выводы Хольцера и Норреклита (Holzer and Norreklit, 1991). Все это стало тем фоном, на котором появлялись функциональные системы учета. Однако нельзя сказать, что эти системы были разработаны только недавно. Еще 50 лет назад Гетц (Goetz, 1949) выступал за функциональные принципы, когда он писал: Каждый первичный класс (накладных расходов) должен быть однородным, с точки зрения основных параметров управленческих проблем планирования и контроля. Некоторые из этих параметров, в отношении которых могут изменяться значения накладных расходов, — это число единиц выпущен- 334 Раздел третий. Информация для принятия решений ной продукции, число заказов, число операций, мощность предприятия, число видов продукции, предлагаемых в каталоге. Снижающиеся затраты на обработку информации привели к тому, что в 80-е годы некоторые компании в США и Европе начали применять функциональные системы учета затрат. В серии статей, в основе которых лежали наблюдения за деятельностью появившихся новых систем, Купер и Каплан (Cooper and Kaplan) показали концептуальные идеи, лежащие в их основе, и предложили сам термин — «функциональная система калькуляции затрат» (activity-based costing systems — ABC). Впервые эти статьи были опубликованы в 1988 г. Они получили широкую известность, и консультанты начали предлагать функциональные системы на рынке и внедрять их еще до конца десятилетия. В обзоре деятельности британских компаний Иннз и Митчелл (Innes and Mitchell, 1991) сообщали, что приблизительно 10% компаний-респондентов уже внедрили или внедряют такие системы. Основываясь на своем опыте взаимодействия с первыми компаниями, которые начали работать с указанными системами, Купер и Каплан сформулировали свои идеи и сообщили дальнейшие теоретические проработки в статьях, опубликованных между 1990 и 1992 гг. Далее в этой главе описаны именно их идеи и теоретические разработки. В настоящее время идеи о функциональных системах учета в литературе по управленческому учету и в учебных курсах появляются все чаще. Кроме того, многие практики бизнеса посещают курсы и конференции по данной тематике. Ошибки, возникающие из-за неправильных вычислений себестоимости продукции Если большая часть затрат организации не связана напрямую с показателями, характеризующими объем выпускаемой продукции, такими, как час труда производственных работников или час работы оборудования, возникает опасность, что традиционные системы калькуляции себестоимости продукции будут неточно сообщать показатели себестоимости продукции. В частности, специалисты утверждают, что традиционные системы тяготеют к завышению затрат при большом объеме выпускаемой продукции и их занижению — при маленьком. Рассмотрим информацию, показанную в примере 10.1. Пример 10.1 Предположим, что компания Balearic имеет только один центр издержек с накладными расходами. В настоящее время в ней для распределения накладных расходов по видам продукции применяется традиционная система калькуляции себестоимости на основе часа труда основных работников. Компания выпускает несколько видов продукции, два из них — HV и LV. Продукт HV выпускается в больших количествах, а продукт LV — ограниченно. Продукт HV потребляет 30% всех часов труда основных работников, а продукт LV — только 5%. Из-за большого объема выпуска продукт HV может выпускаться крупными партиями, но нерегулярно. LV требует изготовления маленькими партиями. Подробное исследование показывает, что число обрабатываемых партий вызывает изменение в накладных расходах. Поэтому здесь традиционная система учета затрат заменена функциональной, в которой число обрабатываемых партий используется как фактор издержек. Известно, что на каждый продукт за отчетный период приходится по 15% от числа всех обработанных за это время партий и что накладные расходы, начисленные на центр издержек, колеблются в долгосрочном плане в соответствии со спросом на продукты и выросли до £1 000 000. Прямые издержки и поступления от реализации продукции начисляются по видам продукции следующим образом: Продукт HV, £ Продукт LV, £ Прямые издержки Поступления от реализации 310000 600 000 40000 150 000 10. Функциональная калькуляция себестоимости 335 Проведите анализ рентабельности производства продуктов HV и LV, используя для этого традиционную и функциональную системы учета затрат. Показатели затрат и прибыли в отчете о выпуске продукции следующие: Традиционная система Функциональная система Продукт Продукт Продукт Продукт HV, £ LV, £ HV, £ LV, £
Поскольку продукт HV потребляет 30% часов труда производственных работников, в то время как продукт LV лишь 5%, традиционная система, которая в качестве базы распределения использует час труда производственных работников, распределяет на продукт HV накладных расходов в шесть раз больше. Однако функциональные системы учитывают, что накладные расходы определяются и другими факторами, а не только выходом продукции. В данном примере все расходы, как предполагается, не связаны с объемом выпускаемой продукции, а определяются числом обрабатываемых партий. Функциональная система устанавливает причинно-следственные распределения на основе числа обрабатываемых партий как фактора издержек. Поскольку на оба продукта приходится по 15% от общего числа партий, то на них распределяется одинаковое количество накладных расходов. Как видно, применяемые традиционные системы учета затрат в этом случае сообщают неправильную информацию, свидетельствуя, например, о небольших убытках для продукта HV. И если было бы принято решение о прекращении его производства, то система учета затрат ошибочно проинформирует, что накладные расходы в долгосрочном, плане сократятся на £300 000. Более того, такие системы уделяют основное внимание якобы более прибыльным продуктам вроде LV. В реальной жизни такая стратегия будет катастрофической, поскольку продукты с низким объемом выпускаемой продукции, вроде LV, изготавливаются небольшими партиями и поэтому требуют больше работников для составления графиков производства, наладки оборудования, контроля качества партий и обработки большего числа заказов потребителей, что связано с небольшими размерами таких заказов. В результате этого в долгосрочном плане накладные расходы будут нарастать. И наоборот, функциональная система распределяет накладные расходы на основе причинно-следственной зависимости и более точно измеряет относительно высокий уровень накладных расходов, потребляемых продуктом LV. Информация по результатам анализа рентабельности оказывается прямо противоположной той, которая получается при использовании традиционной системы, показывающей, что продукт HV прибылен, а продукт LV неприбылен. Если продукт LV перестает выпускаться и, если предположить, что фактор издержек — причина всех накладных расходов, то решение о прекращении производства продукта LV приведет к сокращению используемых ресурсов в качестве накладных расходов на £150 000. Пример 10.1 — очень упрощенный. Здесь предполагается, что организация выделила только один центр издержек, хотя в реальности при использовании традиционной системы их может быть несколько и еще больше — при применении функциональной системы. Более того, в этом примере данные преднамеренно представлены так, чтобы нагляднее показать преимущества применения функциональной системы. Цель этого примера — высветить потенциальную цену оши- J 336 Раздел третий. Информация для принятия решений бок, которые могут произойти, если информация, полученная из простых, но неточных систем учета затрат, используется для принятия решений. Разработка функциональных систем При обсуждении данной темы мы до сих пор рассматривали функциональную систему в целом. Сейчас разберем ее более подробно, разбив на четыре шага, а именно:
Первые два шага имеют отношение к первому этапу распределения, а последние два шага — ко второму этапу двухэтапного процесса распределения, показанного на рис. 10.1. Рассмотрим каждый из этих шагов более подробно. Шаг 1. Выявление видов деятельности Виды деятельности состоят из совокупности отдельных работ или задач и поэтому могут быть описаны действиями, связанными с этими задачами. Например, закупка материалов может быть идентифицирована как отдельный вид деятельности, который состоит из множества различных задач, таких, как получение заказанного материала, выявление поставщиков, подготовка заказов на закупку, отправка заказов на закупку и выполнение наладки оборудования. Виды деятельности могут быть выявлены в ходе соответствующего анализа. Иннз и Митчелл (Innes and Mitchell, 1995) предположили, что в этом отношении полезной стартовой точкой является изучение рабочего места (чтобы определить, как оно используется) и платежных ведомостей по заработной плате (чтобы все значимые для анализа работники были учтены). Это исследование, как правило, дополняется собеседованиями с самими работниками или заполнением ими специальных ведомостей учета, которые позволяют понять, на что тратится время. В ходе собеседований исследователи задают менеджерам и работникам вопросы о том, какую работу они выполняют на конкретном месте и какие конкретные задачи решают. На первый взгляд таким образом действительно можно выявить множество отдельных задач. Однако после серии собеседований появляется возможность выявить более крупные их группы, т.е. основные виды деятельности. Виды деятельности должны выбираться на рационально обоснованном уровне агрегирования затрат по критерию затраты—выгоды. Например, вместо того чтобы классифицировать закупку материалов как один вид деятельности, каждая из задач, из которых состоит эта закупка, может классифицироваться как отдельный вид. Однако такой уровень декомпозиции связан с необходимостью сбора очень большого числа данных и скорее всего будет слишком дорог с точки зрения получения учетных данных о выпускаемой продукции. Может быть и другая крайность, когда, скажем, деятельность по закупке может объединяться с получением материалов, их хранением и выдачей пользователям. В этом случае может наблюдаться слишком высокий уровень агрегирования, так как при помощи единственного фактора издержек обеспечить соответствующий учет затрат по такому обобщенному виду деятельности трудно. Например, выбор числа заказов на закупку материалов как фактора издержек может обеспечить хорошее объяснение закупочных затрат, но оказаться совсем неподходящим для объяснения расходов, связанных с их получением на склад и отпуском со склада. Следовательно, вместо выделения в качестве единой деятельности закупку материалов и их обработку, может быть, предпочтительнее разложить на три отдельные деятельности: закупка материалов, их получение и выдача —и установить для каждой из них свой собственный фактор издержек. 10. Функциональная калькуляция себестоимости |
Похожие:
 | Калькуляция себестоимости продукции. Структура себестоимости Охватывает только затраты, связанные с процессом производства продукции – начиная с момента запуска сырья в производство и кончая... |  | Курс 1 и 2 подгруппы (прием 2008 г.) Сессия с 16. 09 по 29. 09. 2013 года Ценообразование Калькуляция себестоимости и её использование в практике ценообразования. Характеристика статей калькуляции |
| Реферат Курсовой проект содержит 31 с., 19 табл., 23 формул, 3 источника Бизнес-план, тарифный разряд, учебные издания, оценка позиций предприяти и конкурентов на рынке, эффективный фонд времени, явочное... | | Учет издержек комплексного производства и калькуляция себестоимости побочного продукта Следующие условия проведения закупочной процедуры являются неотъемлемой частью настоящей закупочной документации, уточняют и дополняют... |
| Тема доклада: актуальные вопросы калькулирования себестоимости продукции в молочном скотоводстве Целью исследования является изучение различных подходов к методике определения себестоимости продукции молочного скотоводства в современных... | | Н. А. Аксарина практическая и функциональная стилистика Н. А. Аксарина. Практическая и функциональная стилистика: Учебно-методический комплекс. Рабочая учебная программа для студентов очной... |
| Дипломного и дополнительного образования Кафедра Клинической физиологии,... Учебная программа цикла профессиональной переподготовки (ПП) кадров по направлению «Функциональная диагностика» составлена на основании... | | Лабораторная работа №5 тема: “Исследование корпоративных информационных... Исследование корпоративных информационных систем на реализацию функции расчёта реальной себестоимости” |
| Программа учебной дисциплины «Калькуляция и учёт» ... | | 1. Показать развитие и классификацию однопроцессорных архитектур... Архитектура общая функциональная и структурная организация машины, определяющая методы кодирования данных, состав, назначение, принципы... |
| Пояснительная записка программа курса «Функциональная стилистика» Программа курса «Функциональная стилистика» предназначена для изучения языковых явлений в тексте. Программа предполагает стилистический... | | Курсовая работа На тему: «Учет затрат и калькулирование себестоимости продукции» |
| Тверской филиал Общие положения и экономическая сущность себестоимости как экономико-правовой категории | | Рабочая учебная программа по дисциплине Ценообразование на Норматив рентабельности к себестоимости за вычетом прямых материальных затрат (в %) – 19,5 27 |
| Дипломный проект На тему: Совершенствование методики калькулирования себестоимости на примере цеха по производству пластиковых карт на Пермской печатной... | | Выдержки из курсовой работы Цель работы изучить формирования себестоимости и метод, позволяющий определить себестоимость продукции |
